Hof Arnhem-Leeuwarden, 08-04-2014, nr. 13/00557, nr. 13/00558

Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 208.001.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar het vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning verminderd tot € 204.836.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 185.893. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 166.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslag en – naar het Hof begrijpt – de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen. De rechtbank Oost-Nederland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 26 maart 2013 het beroep met betrekking tot de aanslag IB/PVV 2007 niet-ontvankelijk verklaard, en het beroep met betrekking tot de aanslag IB/PVV 2008 ongegrond.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 januari 2014 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [B] namens de Inspecteur. De zaken zijn – met instemming van partijen – ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaken met nummers 13/00559 en 13/00560 van [C].

De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende is vennoot in de V.O.F. “[D]”, een onderneming die leesportefeuilles exploiteert. Medevennoot is de partner van belanghebbende, [C] (hierna: de partner). De winstverdeling binnen de vennootschap is 50%-50%.

De door de V.O.F. gedreven onderneming werd in ieder geval tot medio 2007 volledig uitgeoefend in een woon-bedrijfspand aan de [a-straat] 17 te [Z]. Belanghebbende rekende het gehele pand tot zijn ondernemingsvermogen. De boekwaarde van het pand op de balans van de V.O.F. per 31 december 2006 bedroeg € 810.208.

Op 11 maart 2006 hebben belanghebbende en zijn partner, in privé, een onroerende zaak gekocht gelegen aan de [b-straat] 742 te [Z]. De koopsom hiervan bedroeg € 965.000. De onroerende zaak bestaat onder meer uit een woning met ondergrond en een daarnaast, op ongeveer 20 meter afstand van de woning, vrij gelegen paardenstal. Belanghebbende en zijn partner hebben de onroerende zaak gekocht met de bedoeling daar te gaan wonen. In de aangifte IB/PVV 2006 is de onroerende zaak door belanghebbende voor het geheel aangemerkt als privé-vermogen.

In het voorjaar van 2007 is het voornemen ontstaan om de V.O.F. mede te gaan uitoefenen in de nog te verbouwen paardenstal. Medio 2007 zijn verbouwingswerkzaamheden aan de paardenstal gestart waarbij deze grotendeels is gesloopt op enkele stralen spanten na, waarna een bedrijfsruimte is gerealiseerd (hierna: de bedrijfsruimte). De bedrijfsruimte heeft een eigen ingang, eigen elektra en een eigen meterkast. Er zijn geen sanitaire voorzieningen in de bedrijfsruimte aanwezig. Voorts ontbreekt daarin een wateraansluiting. Het terrein waarop de bedrijfsruimte en de woning zijn gelegen is vanaf de openbare weg toegankelijk via een (gemeenschappelijke) centrale poort. De totale verbouwingskosten bedragen € 88.068. Medio 2008 is de bedrijfsruimte in gebruik genomen.

De bedrijfsruimte heeft een oppervlakte van ongeveer 125m², waarvan 85m² zakelijk wordt gebruikt. De totale inhoud bedraagt circa 300m³. De woning heeft een inhoud van circa 1.095m³. Het totale perceel heeft een oppervlakte van ongeveer 8.280m². Daarop zijn tevens een tennisbaan en een zwembad gelegen.

Vanaf medio 2008 wordt vanuit de nieuwe bedrijfsruimte een deel van de ondernemingsactiviteiten van de V.O.F. verricht. De overige werkzaamheden vinden nog voornamelijk plaats vanuit de [a-straat] 17. Bij de onderneming zijn in totaal 30 mensen in dienst, daarvan werkt één werknemer in de bedrijfsruimte aan de [b-straat] 742, de overigen zijn werkzaam op de locatie [a-straat] 17 en ambulant.

Belanghebbende heeft (zijn aandeel in) de woning en de bedrijfsruimte aan de [b-straat] 742 in de aangiften IB/PVV 2007 en 2008 geheel tot zijn ondernemingsvermogen gerekend, en de daarmee verband houdende kosten als ondernemingskosten aangemerkt.

In zijn rapport van 15 juni 2009 heeft [E] van [F] B.V. te [L], de waarde van de ondergrond van het bedrijfsgedeelte per 3 mei 2007 getaxeerd op 550m² à € 150, derhalve op € 82.500.

Blijkens een rapport van 7 juli 2010 heeft [G] RT als taxateur namens de Inspecteur, de waarde van de paardenstal in de oude staat, inclusief ondergrond, per 3 mei 2007, gewaardeerd op € 35.000. In zijn brief van 12 oktober 2010 heeft de taxateur vermeld dat hij daarbij rekening heeft gehouden met circa 200m² ondergrond, en dat hij de waarde van de ondergrond heeft bepaald op een bedrag van € 10.000.

In geschil is of de Rechtbank terecht het beroep inzake de aanslag IB/PVV 2007 niet-ontvankelijk heeft verklaard. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.

In geschil is voorts het antwoord op de vraag of de gehele onroerende zaak gelegen aan de [b-straat] 742 te [Z], woning en bedrijfsruimte, met ingang van 3 mei 2007, tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende mag worden gerekend. Indien alleen het bedrijfsgedeelte tot het ondernemingsvermogen behoort, is nog in geschil voor welke waarde dit deel op balans dient te worden geactiveerd.

Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. Primair is naar zijn mening sprake van een niet splitsbare onroerende zaak, welke in zijn geheel tot het keuzevermogen behoort. Subsidiair is belanghebbende van mening dat indien wel sprake is van een splitsbare onroerende zaak, de woning tot het keuzevermogen behoort. Meer subsidiair is belanghebbende van mening dat de voor het eerst te activeren waarde van de bedrijfsruimte dient te worden bepaald op € 185.568, zijnde de stichtingskosten van de bedrijfsruimte vermeerderd met het aan de ondergrond daarvan toe te rekenen deel van de koopsom.

De Inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend. Naar zijn mening is sprake van een splitsbare onroerende zaak, en zou belanghebbende de grenzen der redelijkheid overschrijden door de woning als ondernemingsvermogen aan te merken.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur, tot vaststelling van de aanslag IB/PVV 2007 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 206.690, en tot vaststelling van de aanslag IB/PVV 2008 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 183.093.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Ontvankelijkheid beroep inzake aanslag IB/PVV 2007

Het standpunt van belanghebbende met betrekking tot de vermogensetikettering van de woning zou er voor wat betreft de aanslag IB/PVV 2007 – cijfermatig – toe leiden dat deze op een hoger bedrag dient te worden vastgesteld, dan het bedrag zoals deze door de Inspecteur bij de uitspraak op bezwaar voor dat jaar is vastgesteld. Belanghebbende heeft in zoverre geen belang bij zijn beroep (vgl Hoge Raad, 13 juli 2007, nr 43298, ECLI:NL:HR:2007:AZ2845, BNB 2007/298). De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende tegen die uitspraak daarom terecht niet-ontvankelijk verklaard.

Etikettering van de onroerende zaak [b-straat] 742 te [Z]

Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende zowel de bedrijfsruimte als de woning gelegen aan de [b-straat] 742 te [Z] vanaf 2007 tot zijn fiscale ondernemingsvermogen heeft gerekend.

De aankoop van de onroerende zaak aan de [b-straat] 742 (woning c.a. en paardenstal) vond plaats vanuit privé-motieven, namelijk met de bedoeling van belanghebbende en zijn partner daar te gaan wonen. Gelet hierop, is de gehele onroerende zaak [b-straat] 742 (woning c.a. en paardenstal) ultimo 2006 door belanghebbende en zijn partner terecht als (verplicht) privévermogen aangemerkt.

Toen in de loop van 2007 bleek dat in verband met uitbreiding van de ondernemingsactiviteiten van de V.O.F. extra verwerkings- en distributieruimte was benodigd, is door belanghebbende en zijn partner het plan opgevat om de paardenstal om te bouwen tot (extra) bedrijfsruimte voor de V.O.F. Na de verbouwing van de paardenstal tot bedrijfsruimte en de wijzing in het gebruik van de onroerende zaak dient beoordeeld te worden of en in hoeverre de woning en de tot bedrijfsruimte verbouwde paardenstal, vanaf 2007 tot het verplichte bedrijfsvermogen danwel tot het keuzevermogen zijn gaan behoren, en – in geval sprake is van keuzevermogen – of belanghebbende de grenzen der redelijkheid heeft overschreden door vanaf 2007 het geheel (woning en bedrijfsruimte) aan te merken als privé-vermogen. Anders dan de Inspecteur stelt, gaat het hierbij niet zo zeer om het terugkomen op een eerdere etiketteringskeuze door belanghebbende – ter zake waarvan een bijzondere omstandigheid zou zijn vereist – maar om de vraag of de wijziging van omstandigheden met betrekking tot de onroerende zaak aanleiding geeft tot een verplichte of vrijwillige herziening van de etikettering.

Belanghebbende stelt primair dat sprake is van een juridisch niet gesplitst onroerend goed, en dat de bouwkundig te onderscheiden delen (woning en bedrijfsruimte) niet afzonderlijk rendabel gemaakt kunnen worden. Belanghebbende wijst er in dat verband op dat de toegang tot het terrein alleen kan worden verkregen via de centrale poort, die uitsluitend vanuit de woning kan worden bediend en dat het alarm – ook voor de bedrijfsruimte – alleen vanuit de woning kan worden bediend, en op de omstandigheid dat in de bedrijfsruimte geen sanitaire voorzieningen aanwezig zijn. De onroerende zaak dient daarom – aldus belanghebbende – ook fiscaal als een niet splitsbare zaak te worden behandeld, waarvoor – op grond van het door belanghebbende gestelde gemengd gebruik van die onroerende zaak – voor het geheel een keuze voor vermogensetikettering dient worden uitgebracht. Nu het bedrijfsmatige gebruik van de gehele onroerende zaak van meer dan bijkomstige betekenis is, mocht – aldus nog steeds belanghebbende – het geheel vanaf 2007 worden geëtiketteerd als ondernemingsvermogen.

Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn primaire standpunt. Naar het oordeel van het Hof betreft [b-straat] 742 een vermogensbestanddeel dat juridisch kan worden gesplitst in die zin dat daarna de onderdelen zelfstandig kunnen worden verkocht. De verbouwde bedrijfsruimte ligt geheel vrij, op circa 20 meter naast de woning, nabij de openbare weg. Ook blijkens de tot de gedingstukken behorende situatieschets en fotomateriaal kan het 8.280m² grote perceel zodanig worden gesplitst dat de bedrijfsruimte met bijbehorende ondergrond en de woning met de daarbij behorende ondergrond afzonderlijk kunnen worden verkocht. Alsdan is reeds op die grond in fiscale zin sprake van een splitsbare onroerende zaak, en behoeft de vraag of de afzonderlijke delen zelfstandig rendabel kunnen worden gemaakt geen verdere beantwoording. Dit houdt in dat voor de beantwoording van de in geschil zijnde vraag de etikettering van de woning c.a. en die van de bedrijfsruimte, afzonderlijk dienen te worden beoordeeld.

Op grond van vaste jurisprudentie is voor de vermogensetikettering van vermogensbestanddelen in het algemeen de wil van belanghebbende zoals die in de zijn boekhouding of op andere wijze tot uiting is gekomen beslissend, tenzij daardoor de grenzen der redelijkheid worden overschreden (vgl. HR 20 juni 1962, nr. 14819, BNB 1962/272).

Tussen partijen is niet in geschil dat de bedrijfsruimte vanaf 3 mei 2007 tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende behoort. Partijen verschillen van opvatting ten aanzien van de etikettering van de woning c.a.. Niet in geschil is dat belanghebbende en zijn partner de onroerende zaak in 2006 hebben aangekocht vanuit privé-motieven (eigen bewoning). Van een zogenoemde “koppelaankoop” in het kader van de onderneming, is derhalve geen sprake.

Ter ondersteuning van zijn standpunt wijst belanghebbende in dit verband voorts op de hiervoor onder 4.4 vermelde situatie met betrekking tot de toegang van het gehele terrein, het alarm en de afwezigheid van sanitaire voorzieningen in de bedrijfsruimte. Om de bedrijfsruimte te kunnen gebruiken dient van de in de woning aanwezige voorzieningen (toilet en keuken) gebruik te worden gemaakt. Bij de onderneming zijn in totaal 30 mensen in dienst, daarvan werkt één werknemer in de bedrijfsruimte aan de [b-straat] 742, de overigen zijn werkzaam op de locatie [a-straat] 17 en ambulant. Tevens vindt – aldus belanghebbende – in de woning (“aan de keukentafel”) zakelijk overleg plaats tussen de vennoten, en met externe adviseurs. Ook wordt vanuit de woning toezicht gehouden op de bedrijfsruimte.

Dienaangaande dient het volgende te worden vooropgesteld. Van een woonhuis van een ondernemer moet, behoudens bijzondere omstandigheden, worden aangenomen dat het uit zijn aard in fiscale zin alleen tot het privé-vermogen van de ondernemer kan behoren (HR 18 juni 1969, nr. 16.163, BNB 1969/166). Een uitsluitend als zodanig gebruikte woning kan evenwel binnen de grenzen der redelijkheid tot het ondernemingsvermogen worden gerekend indien de bewoning ervan mede dienstbaar is aan de bedrijfsuitoefening (HR 7 juli 1993, nr. 28.751, BNB 1993/276). Het is Hof is van oordeel dat de grenzen der redelijkheid worden overschreden indien het woonhuis van een ondernemer tot diens ondernemingsvermogen wordt gerekend ingeval die dienstbaarheid aan de bedrijfsuitoefening van zeer bijkomstige aard is.

Dat in de woning ruimten exclusief worden gebruikt ten behoeve van de onderneming is niet aannemelijk geworden. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat toezicht vanuit de woning op de bedrijfsruimte noodzakelijk is. Dat in de woning incidenteel gesprekken plaatsvinden met externe adviseurs en de gemiddeld één in de bedrijfsruimte werkzame persoon voor koffie en sanitair aangewezen is op de in de woning daarvoor aanwezige voorzieningen, acht het Hof van onvoldoende gewicht om een keuze van de woning c.a. als privévermogen te rechtvaardigen. Op grond van het voorgaande acht het Hof het namelijk niet aannemelijk dat de woning meer dan zeer bijkomstig dienstbaar is aan de onderneming van belanghebbende.

Voor wat de betreft de vermogensetikettering is het gelijk derhalve aan de Inspecteur.

De Inspecteur heeft van de ondergrond van het gehele perceel, 200m² tot het aan de onderneming dienstbare gedeelte gerekend. Met belanghebbende is het Hof echter van oordeel dat een grotere oppervlakte dan de door de Inspecteur in aanmerking genomen 200m² tot het ondernemingsvermogen kan worden gerekend. Het Hof acht het gezien de gemeenschappelijk gebruikte inrit – nodig voor de bevoorrading van de bedrijfsruimte en de distributie van leesmappen – en de ter zitting door de gemachtigde aan de hand van de plattegrond gegeven toelichting redelijk om, gelijk belanghebbende voorstaat, 550m² tot het bedrijfsvermogen te rekenen. Partijen verschillen verder van mening over de waarde van deze ondergrond. De taxateur van belanghebbende heeft die waarde getaxeerd op € 150/m², de taxateur van de belastingdienst echter op € 50/m². In het licht van wat partijen over en weer hebben aangevoerd, acht het Hof geen van de partijen erin geslaagd de door hen voorgestane waarde aannemelijk te maken. Het Hof bepaalt de waarde van de ondergrond op 3 mei 2007 bij gebreke van verdere gegevens daarom in goede justitie op € 100/m². Niet in geschil is dat de totale verbouwingskosten € 88.068 belopen, en dat van de koopsom € 25.000 aan de voormalige paardenstal kan worden toegerekend. Nu eveneens niet in geschil is dat de afschrijving voor het eerst dient plaats te vinden in 2009, bedraagt de te activeren waarde van het bedrijfsgedeelte ultimo 2008:

Waarde opstal (€ 25.000 + € 88.068) € 113.068

Waarde ondergrond (550m² a € 100) € 55.000

€ 168.068

Partijen zijn ter zitting overeengekomen eventuele hieruit voortvloeiende herrekeningen voor de jaren 2007 en 2008, in het openstaande jaar 2009 in aanmerking te nemen. Gelet hierop, treft het onderhavige hoger beroep ook in zoverre geen doel.

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het hoger beroep ook in zoverre ongegrond.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

Nu de gevolgen van ’s Hofs uitspraak als bedoeld onder 4.13, op grond van de onder 4.14 vermelde procesafspraken van partijen, in aanmerking worden genomen bij de aanslagregeling over het jaar 2009, en belanghebbende derhalve in wezen – zij het niet formeel voor het in het geschil zijnde jaar – (gedeeltelijk) in het gelijk is gesteld, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. Op dezelfde grond zal het Hof bepalen dat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht wordt vergoed.

Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast als volgt. Voor de kosten in eerste aanleg op € 974 (1 punt voor het indienen van een beroepschrift, 1 punt voor het bijwonen van de behandeling ter zitting, met een waarde van € 487 per punt) en op € 974 voor de kosten in hoger beroep (1 punt voor het indienen van een beroepschrift, 1 punt voor het bijwonen van de behandeling ter zitting, met een waarde van € 487 per punt). In verband met het aantal samenhangende zaken wordt daarbij een factor 1,5 in aanmerking genomen. De totale proceskosten bedragen derhalve € 2.922. Daarvan wordt bij belanghebbende en zijn partner ieder de helft in aanmerking genomen, ofwel € 1.461.

Het Hof:

– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1461,

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 42 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 118 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. A.O. Lubbers, in tegenwoordigheid van mr. N.G.U. Bezemer als griffier.

De beslissing is op 8 april 014 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 8 april 2014

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.