HR, 17-09-2021, nr. 19/03081

HR, 17-09-2021, nr. 19/03081

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 17‑09‑2021

Inhoudsindicatie

Omzetbelasting; art. 11, lid 1, letter o, Wet OB 1968, art. 8, lid 2, Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968, uitleg ‘afnemen van examens ter afsluiting van onderwijs’; geen vrijstelling als dienstverrichter niet een onderwijsinstelling of als soortgelijk erkende instelling is.

Partij(en)

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 19/03081

Datum 17 september 2021

ARREST

in de zaak van

de fiscale eenheid [X] C.S. te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 21 mei 2019, nr. 17/00880, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nr. AWB 16/4133) betreffende een door belanghebbende op aangifte voldaan bedrag aan omzetbelasting over het tijdvak 1 juli 2015 tot en met 30 september 2015. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1. Geding in cassatie

Belanghebbende, vertegenwoordigd door M.W.C. Soltysik, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1.1 Belanghebbende is een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Een tot belanghebbende behorende besloten vennootschap (hierna: de BV) verricht werkzaamheden op het gebied van examens, examenontwikkeling, examenlogistiek en persoonscertificering. De BV heeft in 2015 in opdracht van het College [B] (hierna: het College) tegen vergoeding werkzaamheden verricht voor de examenonderdelen ‘spreken’ en ‘luisteren’ van het staatsexamen Nederlands als tweede taal (hierna: het Staatsexamen NT2). Deze werkzaamheden bestonden uit het ontwikkelen en opstellen (de constructie) van opgaven, het samenstellen en het gereedmaken van de examens, het testen van opgaven, alsmede het verwerken en het beoordelen van de afgenomen examens (hierna tezamen: de examendiensten).

2.1.2 Het College is een zelfstandig bestuursorgaan dat tot taak heeft namens de overheid de kwaliteit en het niveau van examens en toetsen in Nederland te waarborgen. Het Staatsexamen NT2 bestaat uit vier onderdelen, te weten: lezen, luisteren, schrijven en spreken. Het wordt namens het College afgenomen door de Dienst Uitvoering Onderwijs in landelijke examencentra van die dienst. Examenkandidaten betalen voor deelname aan een onderdeel van dat examen een vergoeding. Over die vergoeding wordt geen omzetbelasting in rekening gebracht. Als een kandidaat voor alle vier examenonderdelen is geslaagd, krijgt hij het diploma Staatsexamen NT2.

2.1.3 Ter zake van de vergoedingen die de BV voor de examendiensten heeft ontvangen, heeft belanghebbende omzetbelasting op aangifte voldaan. Tegen deze voldoening op aangifte heeft zij bezwaar gemaakt. Volgens belanghebbende zijn de examendiensten vrijgesteld van omzetbelasting op grond van de onderwijsvrijstelling als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter o, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (tekst 2015; hierna: het Uitvoeringsbesluit). Zij stelt zich daarbij op het standpunt dat de examendiensten moeten worden aangemerkt als “het afnemen van examens ter afsluiting van onderwijs als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter o, van de Wet” in artikel 8, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit, dan wel dat de examendiensten nauw met onderwijs samenhangende diensten zijn.

2.2.1 Het Hof heeft geoordeeld dat de examendiensten niet kunnen worden aangemerkt als ‘het afnemen van een examen’. Volgens het Hof houdt het afnemen van een examen in dat “de kandidaten op de dag van het examen worden ontvangen en begeleid, dat de opgaven worden uitgedeeld of beschikbaar gesteld, dat het examen ordentelijk verloopt (surveillance) en dat de uitwerking wordt ingenomen dan wel de gebruikte computer wordt afgesloten”. Deze werkzaamheden verricht de BV niet, aldus het Hof.

2.2.2 Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat de examendiensten evenmin als met het afnemen van een examen nauw samenhangende diensten kunnen worden aangemerkt.

3. Beoordeling van de middelen

3.1

De middelen I en III richten zich tegen de hiervoor weergegeven oordelen van het Hof.

3.2

Op grond van artikel 8, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit wordt onder onderwijs mede begrepen het afnemen van examens ter afsluiting van onderwijs als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter o, van de Wet, ook indien dat geschiedt door een ander dan de ondernemer die voor het desbetreffende examen heeft opgeleid.

3.3.1

De besluitgever heeft het begrip ‘examens ter afsluiting van onderwijs’ niet toegelicht. Bij gebrek aan andere aanwijzingen voor de uitleg van dit begrip moet worden aangesloten bij het spraakgebruik. Naar het spraakgebruik betreft een ‘examen ter afsluiting van onderwijs’ een toets van de kennis, kunde en/of vaardigheden van iemand door ondervraging, hetzij mondeling of schriftelijk, hetzij beide, met als doel vast te stellen of die persoon het gevolgde onderwijs met succes kan afronden. Het toetsen strekt dus ertoe vast te stellen of deze persoon een bepaald niveau aan kennis, kunde en/of vaardigheden heeft.

3.3.2

Voor het antwoord op de vraag welke handelingen moeten worden begrepen onder het afnemen van examens ter afsluiting van onderwijs in de zin van artikel 8, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit is bepalend welke handelingen noodzakelijk eigen zijn aan het organiseren en doen afleggen van een examen ter afsluiting van onderwijs zoals hiervoor in 3.3.1 omschreven. Indien examinering geschiedt door ondervraging van de kandidaten aan de hand van schriftelijke examenopgaven (daaronder begrepen in digitale vorm), kunnen niet alleen het uitdelen en innemen van die examenopgaven tot het afnemen van het desbetreffende examen worden gerekend, maar ook het ontwikkelen en opstellen (de constructie) van die examenopgaven en het beoordelen van de gemaakte examenopgaven. Het hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordeel van het Hof geeft daarom blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Middel I is terecht voorgesteld.

3.4.1

Middel I, en ook middel III, kunnen echter niet tot cassatie leiden op de hierna volgende gronden.

3.4.2

In cassatie staat onbestreden vast dat de BV niet een onderwijsinstelling als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter o, van de Wet is. Op grond van die bepaling in samenhang gelezen met artikel 132, lid 1, letter i, van BTW-richtlijn 2006 geldt als voorwaarde voor toepassing van de vrijstelling voor onderwijs, met inbegrip van diensten en goederenleveringen die daarmee nauw samenhangen, dat deze handelingen worden verricht door publiekrechtelijke lichamen die daartoe zijn ingesteld of door andere organisaties die als lichamen met soortgelijke doeleinden worden erkend. Dat geldt dus ook voor de diensten bedoeld in artikel 8, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit.Hoewel in dit opzicht op haar de stelplicht rust, heeft belanghebbende voor de Rechtbank en het Hof niet gesteld dat de BV een organisatie is die als lichaam met soortgelijke doeleinden wordt erkend. Belanghebbende voert deze stellingvoor het eerst in cassatie aan. Op deze stelling kan echter geen acht worden geslagen, omdat een onderzoek naar de juistheid daarvan een onderzoek van feitelijke aard zou vergen, waarvoor in de cassatieprocedure geen plaats is. In cassatie moet er daarom van worden uitgegaan dat de BV evenmin een organisatie is die als lichaam met soortgelijke doeleinden wordt erkend.Het voorgaande brengt mee dat de onderwijsvrijstelling niet kan worden toegepast.

3.4.3

Middel II kan evenmin tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

4. Proceskosten

De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

5. Beslissing

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 17 september 2021.

Beroepschrift 15‑07‑2019

Hoge Raad der Nederlanden

Belastingkamer

Postbus 20303

2500 EH 's‑Gravenhage

15 juli 2019

Referentie: […]

Betreft: Motivering beroepschrift in cassatie naar aanleiding van de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden d.d. 21 mei 2019 met zaaknummer 17/00880

Edelhoogachtbaar college,

Namens mijn cliënte Fiscale eenheid [X] C.S. (hierna: belanghebbende) ontvangt u hierbij de motivering van het beroepschrift in cassatie tegen de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (hierna het Hof) d.d. 21 mei 2019 met zaaknummer 17/00880. Een afschrift van het ingediende beroepschrift in cassatie treft u als bijlage aan.

1. Cassatiemiddelen

De volgende middelen van cassatie worden voorgedragen:

I.

Schending van het recht, in het bijzonder van artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de AWB), doordat het Hof in rechtsoverweging 4.5 heeft verworpen het standpunt van belanghebbende dat de examendiensten zijn aan te merken als het afnemen van examens in de zin van artikel 8, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Uitvoeringsbesluit), gelet op het hiernavolgende ten onrechte, althans op gronden die dat oordeel niet kunnen dragen.

II.

Schending van het recht, in het bijzonder van artikel 8:77 van de AWB, doordat het Hof in rechtsoverweging 4.6 heeft verworpen het standpunt van belanghebbende dat ‘nauw samenhangende prestaties’ in de zin van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel o, 2o, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB), richtlijnconform moet worden uitgelegd, gelet op het hiernavolgende ten onrechte, althans op gronden die dat oordeel niet kunnen dragen.

III.

Schending van het recht, in het bijzonder van artikel 8:77 van de AWB, doordat het Hof in rechtsoverweging 4.7 heeft verworpen het standpunt van belanghebbende dat de examendiensten nauw met het afnemen van examens samenhangende prestaties zijn, gelet op het hiernavolgende ten onrechte, althans op gronden die dat oordeel niet kunnen dragen.

2. Motivering cassatiemiddelen

I.

Het afnemen van een examen bestaat uit drie essentiële hoofdonderdelen die noodzakelijkerwijs in elk examen in meer of mindere mate voorkomen. Deze drie essentiële hoofdonderdelen zijn 1 het opstellen van het examen, 2 de afname van het examen en 3 de verwerking van het examen. De in het geding zijnde examendiensten vallen onder hoofdonderdelen 1 en 3. Het kan niet zo zijn dat het begrip ‘afnemen van examens’ zo letterlijk en in enge zin moet worden opgevat, dat het opstellen en verwerken van een examen niet valt onder dat begrip. Dit doet onrecht aan het belang dat de wetgever hecht aan de btw-vrijstelling voor onderwijs en examens.

Er is veel veranderd in examenland sinds de invoering van de Wet OB op 1 januari 1969. In die tijd waren er weliswaar aparte exameninstellingen los van de onderwijsinstellingen, maar binnen die exameninstellingen werden alle werkzaamheden veelal in eigen hand gehouden. Dat verklaart waarom de wetgever het begrip ‘afnemen van examens’ niet nader heeft gedefinieerd, maar, evenals bij de term onderwijs, moet worden aangesloten bij het spraakgebruik.1.

Een definitie van het begrip ‘afnemen van examens’ dat zich beperkt tot de afname in enge zin, dus zonder de voorafgaande constructie en de daaropvolgende resultaatverwerking daaronder te verstaan, is een te beperkte uitleg van het begrip. Immers zonder deze essentiële onderdelen is het afnemen van een examen in enge zin niet mogelijk.

Het Hof heeft voor zijn oordeel dat de examendiensten niet als het afnemen van een examen kunnen worden beschouwd, steun gevonden in onderdelen 6.3.5 tot en met 6.3.8 van de eerdergenoemde conclusie van A-G Van Hilten. In onderdeel 6.3.8 overweegt de A-G dat de examens niet door [A] worden afgenomen, maar door de scholen zelf. Hiermee had de A-G niet de bedoeling het begrip ‘afnemen van examens’ te definiëren, maar wilde zij slechts aangeven dat de fysieke afname in dat proces op de scholen plaatsvindt en niet door [A].

Verder wijs ik erop dat het verzorgen van een deel van het examentraject voor de btw is te kwalificeren als onderwijs. Dit volgt uit het […]-arrest van de Hoge Raad waarin hij overweegt (cursivering en onderstreping: Soltysik):2.

‘De door het Hof vastgestelde feiten en de stukken van het geding laten geen andere gevolgtrekking toe dan dat binnen het Nederlands onderwijsstelsel de kennis en ervaring die de docenten van de onderwijsinstellingen in de dagelijkse praktijk opdoen bij het geven van onderwijs van groot belang worden geacht bij het ontwikkelen en opstellen van de landeliike eindexamens ter afsluiting van (en daarom ook deel uitmakend van) het voortgezet onderwijs. Het door onderwijsinstellingen voor dat doel ter beschikking stellen van in dienst zijnde docenten waarborgt de kwaliteit van de eindexamens en optimaliseert de wijze waarop de examens tot stand komen. Aangezien eindexamens een niet weg te denken onderdeel vormen van voortgezet onderwijs, moeten dergelijke onderwijsondersteunende diensten als de onderhavige worden aangemerkt als nauw met onderwijs samenhangende diensten in de zin van artikel 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn.’

Naar het oordeel van de Hoge Raad behoort het ontwikkelen en opstellen van de landelijke eindexamens ter afsluiting van onderwijs ook tot dat onderwijs en kan daarmee worden begrepen onder het afnemen van examens.

Toepassing van de onderwijsvrijstelling indien een deel van het examentraject wordt verzorgd, is ook in overeenstemming met het doel van de onderwijsvrijstelling. Het doel van de onderwijsvrijstelling is de toegang tot onderwijs te vergemakkelijken door hogere onderwijskosten als gevolg van btw-heffing te vermijden. 3. Toepassing van de onderwijsvrijstelling op Staatsexamens NT2 is daarmee in overeenstemming met het doel van de onderwijsvrijstelling.

Als btw wordt geheven ter zake van het verzorgen van een deel van het examentraject, leidt dat immers tot hogere onderwijskosten hetgeen de wetgever met de onderwijsvrijstelling nu juist beoogt te voorkomen.

II.

In artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel o, 2 o, van de Wet OB is bepaald dat is vrijgesteld het verzorgen van bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen onderwijs, met inbegrip van de diensten en leveringen die daarmee nauw samenhangen. Deze bepaling is verder uitgewerkt in artikel 8 van het Uitvoeringsbesluit. In het tweede lid van dit artikel 8 is bepaald dat onder onderwijs mede wordt begrepen het afnemen van examens ter afsluiting van onderwijs als bedoeld in artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel o, van de Wet OB, ook indien dat geschiedt door een ander dan de ondernemer die voor het desbetreffende examen heeft opgeleid.

Met deze laatste zinsnede is de Nederlandse wetgever welbewust afgeweken van de Btw-richtlijn. Immers voor het kunnen toepassen van de onderwijsvrijstelling uit de Btw-richtlijn moet de betreffende belastingplichtige zelf ook een onderwijsinstelling zijn.4. Belastingplichtigen kunnen zich op een van de Btw-richtlijn afwijkende voor hen voordeligere nationale wetsbepaling beroepen.5. Nu de Nederlandse wetgever met betrekking tot het afnemen van examens welbewust is afgeweken van de Btw-richtlijn, brengt een redelijke en logische wetsuitleg met zich dat met onderwijs nauw samenhangende prestaties ook niet richtlijnconform hoeven te worden uitgelegd.

De begrippen onderwijs en daarmee nauw samenhangende diensten en leveringen zijn in de Wet OB niet gedefinieerd. Voor de invulling van deze begrippen moet dan ook worden aangesloten bij het spraakgebruik.6. Nu de Nederlandse wetgever welbewust ervoor heeft gekozen om het afnemen van examens aan te merken als onderwijs ook indien dat geschiedt door een ander dan de ondernemer die voor het desbetreffende examen heeft opgeleid, brengt een redelijke en zeker een logische wetsuitleg met zich, dat de in het geding zijnde examenactiviteiten van belanghebbende in ieder geval zijn aan te merken als diensten die daarmee nauw samenhangen in de zin van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel o, 2 o, van de Wet OB. Immers zonder het opstellen van het examen kan het Staatsexamen NT2 fysiek niet worden afgenomen7. en zonder de verwerking van het staatsexamen heeft het fysiek afnemen hiervan geen zin.

III.

In de toelichting op het vorige cassatiemiddel is toegelicht dat het Hof met zijn oordeel in rechtsoverweging 4.6, dat ‘nauw samenhangende prestaties’ in de zin van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel o, 2 o, van de Wet OB, richtlijnconform moet worden uitgelegd, is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Indien de Hoge Raad van oordeel is dat het Hof met dit oordeel van een juiste rechtsopvatting is uitgegaan, dan gaat het Hof met zijn oordeel in rechtsoverweging 4.7 in ieder geval uit van een volstrekt onjuiste rechtsopvatting, door bij de vraag of er sprake is van samenhangende diensten niet uit te gaan van het perspectief van [B] (hierna: [B]) respectievelijk de examenkandidaat.

In het arrest Commissie tegen Nederland8. overweegt het Hof van Justitie het volgende:

‘51

Blijkens de rechtspraak kan een prestatie als nevenprestatie bij een hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij geen doel op zich is, maar een middel om ervoor te zorgen dat de hoofdprestatie onder optimale omstandigheden wordt verricht (zie in die zin reeds aangehaalde arresten Madgett en Baldwin, punt 24, en Horizon College, punt 29, en arresten van 25 februari 1999, CPP, C-349/96, Jurispr. blz. I-973, punt 30, en 6 november 2003, Dornier, C-45/01, Jurispr. blz. I-12911, punt 34).’

In rechtsoverweging 24 van het arrest Madgett en Baldwin9. overweegt het Hof van Justitie:

‘24.

Gelijk de advocaat-generaal in punt 36 van zijn conclusie heeft opgemerkt, is het echter gebruikelijk, dat ondernemers zoals hotelhouders, die diensten leveren welke gewoonlijk verband houden met reizen, gebruik maken van prestaties van derden die enerzijds, vergeleken met het verschaffen van onderdak, een klein deel van de totaalprijs uitmaken, en anderzijds behoren tot de traditionele taken van die ondernemers. Die prestaties van derden vormen voor de klanten dus geen doel op zich, maar een middel om de belangrijkste dienst van die ondernemer aantrekkelijker te maken.’

In rechtsoverweging 29 van het arrest Horizon College10. overweegt het Hof van Justitie (voetnoot van Soltysik):

‘29

Blijkens de rechtspraak van het Hof kan een prestatie als nevenprestatie bij een hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij geen doel op zich is, maar een middel om ervoor te zorgen dat de hoofdprestatie onder optimale omstandigheden wordt verricht (zie in die zin met name arrest van 22 oktober 1998, Madgett en Baldwin, C-308/96 en C-94/97, Jurispr. blz. I-6229, punt 24; arresten CPP, reeds aangehaald, punt 30; Dornier, reeds aangehaald, punt 34, en Ygeia, reeds aangehaald, punt 1911.).’

In rechtsoverweging 30 van het CPP-arrest12. overweegt het Hof van Justitie:

‘30.

Beklemtoond zij, dat er met name sprake is van één dienst ingeval een of meerdere elementen moeten worden geacht de hoofddienst te vormen, terwijl een of meer andere elementen moeten worden beschouwd als een of meer bijkomende diensten, die het fiscale lot van de hoofddienst delen. Een dienst moet worden beschouwd als bijkomend bij een hoofddienst, wanneer hij voor de klanten geen doel op zich is, doch een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken (arrest van 22 oktober 1998, Madgett en Baldwin, C-308/96 en C-94/97, Jurispr. blz. I-0000, punt 24).’

In rechtsoverweging 34 van het Dornier-arrest13. overweegt het Hof van Justitie:

‘34.

In casu staat vast, dat de in de polikliniek van Dornier door gediplomeerde psychologen verstrekte psychotherapeutische behandelingen in het algemeen prestaties zijn die voor de betrokken patiënten een doel op zich vormen en geen middel om zo goed mogelijk van andere prestaties te kunnen profiteren. Aangezien deze behandelingen geen bijkomende behandelingen bij ziekenhuisverpleging of medische verzorging zijn, vormen zij geen handelingen die[…] nauw samenhangen met de in artikel 13, A, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn vrijgestelde prestaties.’

Verder heeft het Hof van Justitie in het eerdergenoemde arrest Commissie tegen Nederland overwogen:

‘54

Dienaangaande moet worden opgemerkt dat het arrest Horizon College, reeds aangehaald, weliswaar een geval van tijdelijke terbeschikkingstelling van personeel betreft, maar dat het tijdelijk dan wel structureel ter beschikking stellen van personeel niet op zich bepalend is voor de vraag of dit als een ‘nauw samenhangende’ handeling in de zin van de bepalingen van artikel 132, lid 1, sub b, g en i, van richtlijn 2006/112 kan worden beschouwd. Overeenkomstig de in punt 51 van het onderhavige arrest aangehaalde rechtspraak, en zoals het Hof uitdrukkelijk heeft geoordeeld in de punten 29 en 30 van het arrest Horizon College14., reeds aangehaald, hoeft te dien einde enkel te worden onderzocht of bedoelde terbeschikkingstelling geen doel op zich is, maar een middel om ervoor te zorgen dat de hoofdprestatie onder optimale omstandigheden wordt verricht.’

Uit deze jurisprudentie blijkt onomstotelijk dat vanuit de afnemer moet worden beoordeeld of een prestatie nauw samenhangt met de hoofdprestatie. In casu is [B] de afnemer van de examendiensten van belanghebbende. Vanuit [B] zijn de examendiensten van belanghebbende geen doel op zich, maar een middel om haar prestaties, het afnemen van de examens, onder optimale omstandigheden te kunnen verrichten (hetgeen overigens ook geldt door de examenkandidaten). Immers zonder de activiteiten van belanghebbende kan het Staatsexamen NT2 fysiek niet worden afgenomen of heeft het fysiek afnemen geen zin omdat het examen anders niet wordt verwerkt. 15. Hierbij kan een vergelijking worden gemaakt met de situatie dat een instelling die iemand ter beschikking stelt aan een andere instelling om een btw-vrijgestelde prestatie te verrichten. Ook in die situatie is de terbeschikkingstelling een nauw met de btwvrijgestelde activiteit samenhangende prestatie.

3. Slot

Op grond van het vorenstaande is het beroep in cassatie gegrond, moet de uitspraak van het Hof worden vernietigd, moet de uitspraak van Rechtbank Gelderland16. worden vernietigd, moet de uitspraak op bezwaar worden vernietigd en moet € 56.53817. worden terugbetaald aan belanghebbende. Dit bedrag is onderdeel van de omzetbelasting die op aangifte over het derde kwartaal van 2015 is voldaan en heeft betrekking op de onderhavige examendiensten van belanghebbende. Ten slotte verzoek ik om veroordeling van de staatsecretaris van Financiën in de proceskosten en vergoeding van het griffierecht.

Hoogachtend,

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.