HR, 25-07-1988, nr. 25.077

JvE

Nr. 25.077

Inkomstenbelasting 1982

Derde Kamer A

Parket, 25 juli 19888

Mr. Verburg

Conclusie inzake:

[X]

tegen

De Staatssecretaris van Financiën

Edelhoogachtbaar College,

1. De rekwirant van cassatie (belanghebbende), advocaat en procureur, is sinds 1966 verbonden aan het advocatenkantoor van [B], welk kantoor o.m. gevestigd is te [Q] en [R]. Dit kantoor is een maatschap waarvan de vennoten zijn [B] voornoemd en de B.V. [C] te [Q]. Van deze b.v. is [B] voornoemd directeur-grootaandeelhouder.

Belanghebbende verricht zijn werkzaamheden als advocaat in een in de gedingstukken niet nader omschreven rechtsverhouding tot [C]. Deze rechtsverhouding stelt belanghebbende in staat gebruik te maken van de kantoorruimten, de apparatuur en de faciliteiten van het kantoor.

Als advocaat verricht belanghebbende werkzaamheden van tweeërlei aard, t.w. in z.g. kantoorzaken, waarvoor hij een vast bedrag van f 5000,- per maand ontvangt - het honorarium wordt door het kantoor gedeclareerd en geïnd - en in z.g. eigen zaken. Het na aftrek van kosten (bepaald op 1/3 van het brutobedrag) in 1982 met deze eigen zaken behaalde resultaat - ook dit honorarium wordt door het kantoor gedeclareerd en geïnd - beloopt een bedrag van f 9.581,29, welk bedrag belanghebbende als winst uit onderneming wenst te zien aangemerkt.

2. De Inspecteur heeft belanghebbende geen zelfstandigenaftrek - een bedrag van f 2200,- ingevolge artikel 1 leden 1 en 5, Wet van 26 maart 1975, Stbl. 131, laatstelijk gewijzigd bij Wet van 17 december 1981, Stbl. 754 - toegekend, omdat hij zich op het standpunt stelt dat belanghebbende geen winst uit onderneming heeft genoten.

Belanghebbende is vergeefs tegen dit standpunt in bezwaar gekomen. Voor het Hof is komen vast te staan dat belanghebbende slechts

‘’het honorarium voor de behandeling van de eigen zaken'' (uitspraak blz. 5)

als winst uit onderneming wenst aangemerkt te zien.

Het Hof heeft belanghebbende in het ongelijk gesteld en de bestreden uitspraak bevestigd.

3. In zijn cassatieberoepschrift geeft rekwirant te kennen dat hij door het Hof het recht geschonden acht. Immers

‘’Ten onrechte heeft het Gerechtshof gesanctioneerd de beslissing van de Inspecteur als zou requirant als advocaat en procureur niet als zelfstandige zijn te beschouwen in de zin der Wet (I.B.) en zou requirant geen winst uit onderneming genieten, ...''.

Het in 's Hofs uitspraak weergegeven feitenbestand kan nu eenmaal geen afbreuk doen aan de

‘’eigen en persoonlijke verantwoordelijkheid'',

die een advocaat en procureur q.q. heeft.

Voorts beroept belanghebbende zich erop dat de Inspecteur hem tot dusver steeds als ondernemer heeft aangemerkt,

‘’zodat het niet aangaat om na meer dan 15 jaren ineens zonder waarschuwing vooraf daarop terug te komen''.

4. ' s Hofs oordeel dat er ten aanzien van belanghebbende geen sprake is van winst uit onderneming is gegrond op

‘’de volgende feiten en omstandigheden, elk op zich en in onderling verband bezien

- de ontvangsten uit die zaken maken slechts een gering deel uit, nog geen 14%, van de totale ontvangsten uit de werkzaamheden van belanghebbende als advocaat en belanghebbende heeft niet gesteld, laat staan dat aannemelijk is geworden, dat hij er naar streeft het aandeel van de eigen zaken in verhouding tot het aandeel van de kantoorzaken aanzienlijk te vergroten

- de met de behandeling van de eigen zaken gemoeide tijd is gering in verhouding tot de totale werktijd van belanghebbende, waarbij het Hof als juist aanvaardt de stelling van belanghebbende dat hij aan de eigen zaken 15 tot 20% van zijn werktijd besteedt

- ook voor de behandeling van de eigen zaken maakt hij gebruik van de huisvesting en overige faciliteiten van het kantoor en wel tegen een vergoeding van 1/3 deel van de verdiende honoraria na aftrek van de griffie- en gerechtskosten, en

- de honoraria voor de behandeling van de eigen zaken worden via het kantoor gedeclareerd en geïnd, zij het dat op het briefpapier van het kantoor onder de declaratie ook de naam en handtekening van belanghebbende wordt vermeld;'' (blz. 5 r.o. 4).

Belanghebbende betoogt dat dit feitenbestand niet opweegt tegen het z.i. enige werkelijk relevante gegeven dat belanghebbende

‘’als advocaat en procureur een eigen verantwoordelijkheid heeft''.

Dit laatste ontmoet uiteraard geen tegenspraak (vgl. P.W.J. de Brauw in zijn bijdrage De onafhankelijke advocaat in dienstbetrekking in zijn verhouding tot zijn cliënt, Scholtenbundel Non sine causa, Zwolle 1979, blz. 18 t/m 26).

Voor de vraag of belanghebbende al dan niet als ondernemer in de zin van artikel 6 Wet IB '64 dient te worden aangemerkt, is deze onomstreden eigen en persoonlijke verantwoordelijkheid van belanghebbende echter van geen enkele betekenis. De beroepsverantwoordelijkheid rust namelijk op degene die het beroep van advocaat uitoefent, ongeacht of dit zelfstandig dan wel in dienstbetrekking geschiedt (vgl. voor een advocaat werkzaam in een advocatencollectief in dienstbetrekking Hof 's-Hertogenbosch 18 juli 1983, BNB 1985/68).

's Hofs hierboven weergegeven oordeel (r.o. 4) is van feitelijke aard en geenszins onbegrijpelijk. In cassatie is voor bestrijding van dit feitelijke oordeel geen plaats.

M.i. heeft het Hof op goede gronden aan belanghebbendes organisatie zelfstandigheid kunnen ontzeggen, zodat van een door belanghebbende zelfstandig uitgeoefend beroep niet kan worden gesproken. Vgl. in dit verband onderdeel IX van de conclusie van mijn ambtgenoot Van Soest voor arrest HR 2 maart 1983, BNB 1983/117.

5. In zijn noot onder arrest HR 18 januari 1984, BNB 1984/127, schrijft Van Brunschot:

‘’Het is vaste jurisprudentie dat de omstandigheid, dat in het verleden aangiften op een bepaald punt steeds zijn gevolgd, niet van belang is omdat elke aanslag op zichzelf staat (vgl. Scheltens in zijn noot bij H.R. BNB 1977/123). Voorts is een bepaalde gang van zaken in het verleden zonder dat daar een uitdrukkelijke afspraak aan ten grondslag ligt, onvoldoende om rechtens te beschermen vertrouwen aanwezig te achten. Zie hiervoor de arresten H.R. BNB 1981/58, 1983/15 en 16 met nt. Scheltens en BNB 1983/328)'' (BNB 1984/127, blz. 674 regels 22 t/m 28).

Toch acht de annotator het m.i. terecht

‘’in sociaal-communicatieve zin onaanvaardbaar dat een aftrek na 30 jaar ‘opeens’ wordt geweigerd zonder dat zelfs ook maar een beroep wordt gedaan op een relevante wijziging in de omstandigheden'' (t.a.p. blz. 674 regels 35 t/m 37).

Langereis heeft in zijn dissertatie aangedrongen op een zekere verfijning van het ter zake door de HR ingenomen standpunt:

‘’Met name indien de opstelling van de inspecteur, bevestigd door dienovereenkomstige belastingaanslagen bij een belanghebbende het vertrouwen wekt dat deze in de toekomst evenzo zal handelen, zou ik de inspecteur gebonden willen achten indien:

a. de belanghebbende zijn bewijspositie aan deze opstelling heeft aangepast, (bijvoorbeeld door bewijsstukken niet te bewaren, geen aantekening te houden van verreden kilometers enz.);1.

b. de belanghebbende handelingen heeft verricht die hij anders zou hebben gemeden, waardoor hij naast de verplichting de wettelijk verschuldigde belasting te betalen materiële schade heeft geleden, bijvoorbeeld door bepaalde uitgaven te doen'' (Fiscale rechtsbescherming, blz. 273).

Voor het Hof heeft belanghebbende zich erover beklaagd

‘’dat de Inspecteur eerst na 20 jaar terugkomt op het immer door belanghebbende ingenomen standpunt'' (uitspraak Hof blz. 3),

hetgeen hij in strijd acht met de goede trouw.

Het Hof is op deze klacht niet expressis verbis ingegaan, doch heeft overwegende omtrent het geschil in onderdeel 7, tot uitdrukking gebracht

‘’dat ook al het overige door belanghebbende aangevoerde niet kan afdoen aan het in r.o. 4 weergegeven oordeel'' (blz. 6).

In zijn pleitnota voert belanghebbende aan:

‘’Ik betwist niet het in het vertoogschrift in cassatie gestelde, dat het de Inspecteur vrij staat om op een vroeger gevolgde gedragslijn terug te komen.

Maar zulks dient dan wel na behoorlijk overleg en middels een behoorlijke schriftelijke mededeling te geschieden.

Zulks is in casu niet geschied en dat is mijn inziens in strijd met de goede trouw, c.q. het vertrouwensbeginsel, te meer daar door mij, uitgaande van de fiscale situatie, waarin ik mij toen bevond, zakelijke investeringen gedaan zijn, welke ik anders zeker wel eens nader overwogen zou hebben c.q. daarvan afgezien zou hebben'' (blz. 3).

In een zodanig geval zou Langereis - indien ik hem goed begrijp - de Inspecteur gebonden willen achten aan de door hem in het verleden gevolgde gedragslijn.

Ik realiseer mij overigens dat de Inspecteur voor het Hof heeft betoogd dat zolang gevolgen voor de belastingheffing ontbreken, discussies over de rubricering achterwege plegen te blijven. Dit wijst erop dat de Inspecteur van mening was dat zich geen gevolgen voor de belastingheffing hebben voorgedaan.

Had belanghebbende zich voor het Hof uitvoeriger uitgelaten op het stuk van de door hem gedane zakelijke investeringen, dan was het Hof m.i. verplicht geweest hierop breder in te gaan. Nu belanghebbende zulks evenwel voor de rechter die over de feiten oordeelt, achterwege heeft gelaten, acht ik belanghebbendes in cassatie herhaald beroep op het vertrouwensbeginsel vruchteloos.

6. In zijn pleitnota maakt belanghebbende tenslotte gewag van een (in november 1987 tot stand gekomen) compromis met de Inspecteur met betrekking tot de fiscale positie van de advocaat-medewerkers van mr. Moszkowicz. Overeengekomen werd - aldus de weergave in de pleitnota - dat deze medewerkers met ingang van het jaar 1987 geacht zouden worden hun werkzaamheden in dienstbetrekking te verrichten. Op het verleden zou niet worden teruggekomen.

Hoe belanghebbende dit compromis - welke inhoud nimmer tot de gedingstukken heeft behoord - ziet inwerken op de thans in geding zijnde aanslag, is mij niet duidelijk geworden, maar in ieder geval staat wel vast dat in casu sprake is van een ontoelaatbaar novum in cassatie.

7. Het middel in geen zijner onderdelen gegrond bevindende, concludeer ik tot verwerping van het beroep.

De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden,