Hof Leeuwarden, 02-10-2018, nr. 24-000575-10

(in verband met de bouw en/of overdracht/oplevering van een hotel-café-restaurant en/of een of meer appartementen en/of een of meer woningen te [plaats] door die besloten vennootschap [bedrijf 1] en/of de besloten vennootschap [bedrijf 4] in opdracht van het bedrijf [bedrijf 2]) een of meer ten name van f(iscale) e(enheid) [bedrijf 1], [bedrijf 4], c.s. gestelde aangifte(n) omzetbelasting over het/de aangiftetijdvak(ken) juli 1998 en/of april 1999 en/of april 2000, althans over een of meer aangiftetijdvakken in of omstreeks de periode van 1 juli 1998 tot en met 31 januari 2001, en/of

(in verband met de verkoop van een of meer (andere) woningen en/of appartementen te [plaats] door en/of namens die besloten vennootschap [bedrijf 1] en/of de besloten vennootschap [bedrijf 4] door bemiddeling van het bedrijf [bedrijf 3])

een of meer ten namen van f(iscale) e(enheid) [bedrijf 1], [bedrijf 4], c.s. gestelde aangifte(n) omzetbelasting over het/de aangiftetijdvak(ken) mei 1999, juni 1999, juli 1999, augustus 1999, september 1999, oktober 1999, november 1999, december 1999, januari 2000, februari 2000 en/of maart 2000, althans over een of meer aangiftetijdvakken in of omstreeks de periode van 1 april 1999 tot en met 31 januari 2001, (telkens) opzettelijk onjuist en/of onvolledig hebben/heeft gedaan en/of hebben/heeft doen of laten doen, terwijl het feit er (telkens) toe strekte dat te weinig belasting werd geheven,

immers hebben/heeft [bedrijf 1] en/of [bedrijf 4] in die aangifte(n), ingediend bij de Belastingdienst Grote Ondernemingen te [plaats], (telkens) opzettelijk een onjuist (totaal) te betalen bedrag of terug te vragen bedrag (omzet)belasting vermeld en/of doen of laten vermelden, tot welke feit(en) hij, verdachte, tezamen en in vereniging met een of meer anderen, althans alleen, opdracht heeft gegeven en/of aan welke verboden gedraging(en) hij, verdachte, tezamen en in vereniging met een of meer anderen, althans alleen, feitelijke leiding heeft gegeven.

Indien in de tenlastelegging taal- en/of schrijffouten voorkomen, zijn deze verbeterd. De verdachte is daardoor niet geschaad in de verdediging.

Overweging met betrekking tot het bewijs

Het hof is van oordeel dat het door verdachte gevoerde verweer strekkende tot vrijspraak van het tenlastegelegde wordt weersproken door de gebezigde bewijsmiddelen, zoals deze later in de eventueel op te maken aanvulling op dit arrest zullen worden opgenomen. Het hof heeft geen reden om aan de juistheid en betrouwbaarheid van de inhoud van die bewijsmiddelen te twijfelen. Het hof houdt verdachte aan de verklaringen die hij gedurende het opsporingsonderzoek - in aanwezigheid van zijn raadsman - heeft afgelegd bij de FIOD-ECD.

Het hof overweegt daarbij het volgende in het bijzonder.

Verdachte was ten tijde van het ten laste gelegde financieel directeur bij [bedrijf 1] (moederbedrijf). Het aannemersbedrijf [bedrijf 4] is de dochtermaatschappij van [bedrijf 1]

Verdachte heeft ter terechtzitting van het hof op 7 november 2011 verklaard dat in het verleden naar aanleiding van een controle door de fiscus met de belastinginspecteur is afgesproken dat voor de omzetbelasting de moedermaatschappij en de dochtermaatschappij een fiscale eenheid zouden vormen, aangezien bij de moedermaatschappij omzetbelasting nauwelijks aan de orde was. Om deze reden was de aangifte voor de omzetbelasting van beide bedrijven op naam gesteld van de Fiscale eenheid [bedrijf 4], [bedrijf 4], c.s.

[bedrijf 2] heeft opdracht gegeven tot de bouw van een complex bestaande uit een hotel-café-restaurant, 54 appartementen en 15 woningen te [plaats] op [plaats]. Deze opdracht is door de dochtermaatschappij [bedrijf 4] aangenomen bij overeenkomst van 3 juli 1998 (project [projectnaam]). De betaling van de totale aanneemsom van ƒ 17.250.000,-- (exclusief omzetbelasting) aan [bedrijf 4] zou volgens de overeenkomst plaats vinden door:

betaling in natura bij wijze van overdracht aan [bedrijf 4] van het recht op verkoop en levering van 15 woningen (ƒ 3.915.000,--) en 36 appartementen (ƒ 7.164.000,--) tezamen ter waarde van ƒ 11.079.000,--;

het aangaan van een te verrekenen lening van ƒ 1.350.000,-- bij oplevering;

een contante betaling van ƒ 4.821.000,-- bij oplevering.

Door bemiddeling van [bedrijf 3] zijn door [bedrijf 4] alle 15 woningen en 9 van de 36 appartementen verkocht aan derden.

Aan verdachte is ten laste gelegd dat hij opdracht heeft gegeven tot dan wel feitelijk leiding heeft gegeven aan verboden gedragingen begaan door de rechtspersoon [bedrijf 4] en/of de rechtspersoon [bedrijf 1] , te weten het (tezamen en in vereniging) opzettelijk onjuist en/of onvolledig doen van aangiften voor de omzetbelasting met betrekking tot het project [projectnaam], terwijl die feiten ertoe strekten dat te weinig belasting werd geheven.

Verweer met betrekking tot het onderzoek van de FIOD-ECD

Door de verdediging is, zakelijk weergegeven, betoogd dat de FIOD-ECD geen onderzoek heeft gedaan naar de 'projectenadministratie' van [bedrijf 4] die op de eerste verdieping van het bedrijfspand zou zijn en dat het onderzoek derhalve als dermate onvolledig dient te worden gekwalificeerd dat het de conclusies van de FIOD-ECD niet kan dragen.

Het hof verwerpt dit verweer en overweegt daartoe het volgende.

Naar aanleiding van dit verweer is op 25 april 2007 een aanvullend proces-verbaal opgemaakt door de FIOD-ECD. In dit proces-verbaal staat door de betreffende opsporingsambtenaren gerelateerd dat in het bedrijfspand van [bedrijf 4] een gerichte doorzoeking is geweest. Op aangeven van medewerkers van [bedrijf 4] zijn stukken en bescheiden in beslag genomen die aanwezig waren op de afdeling financiële administratie alsmede die aanwezig waren in het archief. In het archief was onder meer de projectadministratie van project '430 bouw hotel [projectnaam]' opgeslagen. Deze projectadministratie is ook in beslag genomen. Door de medewerkers van [bedrijf 4] is niet aangegeven dat er op de eerste verdieping stukken aanwezig zouden zijn die voor het onderzoek van belang konden zijn.

Het vorenstaande in aanmerking nemende is hetgeen door de verdediging is aangevoerd ter onderbouwing van de stelling dat het onderzoek van de FIOD-ECD onvolledig is geweest, feitelijk niet aannemelijk geworden.

Onjuiste en/of onvolledige aangiften omzetbelasting

De eerste vraag die beantwoord dient te worden is de vraag of de aangiften omzetbelasting waar de tenlastelegging op ziet onjuist en/of onvolledig waren.

Op 7 april 1999 vindt bij notariële akte de feitelijke overdracht plaats van de 15 woningen en 36 appartementen door [projectnaam] vastgoed B.V. aan [bedrijf 4] Door [bedrijf 4] wordt een factuur gedateerd 7 april 1999 onder factuurnummer 12958 aan [naam] ([bedrijf 2]), project [projectnaam] te [plaats], verzonden voor een bedrag van ƒ 11.079.000,-- exclusief ƒ 1.938.525,-- omzetbelasting, met de omschrijving "Conform overeenkomst door u vooruitbetaald".

Uit de stukken blijkt dat de belastingdienst zich op het standpunt stelt dat [bedrijf 4] in verband met een in de akte van 3 juli 1998 aan [bedrijf 2] verleende kwijting uiterlijk op 15 augustus 1998 voor het hierboven genoemde bedrag van

ƒ 11.079.000,-- een factuur aan [bedrijf 2] had moeten verzenden. Namens verdachte is aangegeven dat hij hiervan niet op de hoogte was.

Het moet ervoor worden gehouden dat de prestaties van [bedrijf 4] uiterlijk op 7 april 1999 zijn verricht. Op die datum zijn immers woningen en appartementen geleverd aan [bedrijf 1]. Die levering vormde (onderdeel van) de tegenprestatie voor de bouw van onder meer die woningen en appartementen. De datum van 7 april 1999 staat ook vermeld op de factuur van [bedrijf 4] aan [naam], bestuurder van [bedrijf 2] Uit de bewijsmiddelen blijkt dat in het geheel geen omzetbelasting over het bedrag van ƒ 11.079.000,-- is aangegeven.

Door de verdediging is gesteld dat ten aanzien van het niet opgeven van de omzetbelasting over het bedrag van ƒ 11.079.000,-- niet is voldaan aan het strekkingsvereiste. Tegenover de prestatie van [bedrijf 4] aan [bedrijf 2] stond immers een tegenprestatie van dezelfde waarde, door [bedrijf 2] eveneens gefactureerd aan [bedrijf 1] op 7 april 1999.

Het hof volgt de verdediging daarin niet. De door de fiscale eenheid ingevulde aangifteformulieren bevatten aparte rubrieken voor door de aangever verrichte leveringen/diensten en aan de aangever verrichte leveringen/diensten. Het niet vermelden van door aangever verrichte prestaties is een gedraging die naar haar aard en in het algemeen geschikt is om teweeg te brengen dat onvoldoende belasting wordt geheven. Daarnaast wordt de controle naar de juistheid van de aangifte bemoeilijkt. Van het belang van een juiste en volledige aangifte is overigens in het onderhavige geval gebleken. Zoals hierboven vermeld stelt de belastingdienst zich op het standpunt dat de omzetbelasting over het bedrag van ƒ 11.079.000,-- eerder aangegeven had moeten worden. Door de omzetbelasting niet (op tijd) aan te geven hoeft de aangever de omzetbelasting niet "voor te financieren" en loopt de staat rente-inkomsten mis.

Gedateerd 27 april 2000 wordt door [bedrijf 4] onder factuurnummer 14648 de in de overeenkomst van 3 juli 1998 overeengekomen contante betaling van ƒ 4.821.000,-- exclusief ƒ 843.675,-- omzetbelasting gefactureerd.

Onder factuurnummer 14650, ook gedateerd op 27 april 2000, wordt door [bedrijf 4] de betaling van de tussentijds overeengekomen meerwerk van het [projectnaam] ten bedrage van ƒ 740.000,-- exclusief ƒ 129.500,-- omzetbelasting, gefactureerd.

Door bemiddeling van [bedrijf 3] zijn in het 1999 en 2000 door [bedrijf 4] 15 woningen en 9 appartementen (behorende tot de woningen en appartementen die door [bedrijf 4] als betaling in natura waren verkregen van [bedrijf 4]) verkocht aan derden. Over het jaar 1999 bedroeg de opbrengst inzake deze verkopen ƒ 6.687.920,-- exclusief ƒ 1.170.382,-- aan omzetbelasting. Over het jaar 2000 bedroeg de opbrengst ƒ 440.517,-- exclusief ƒ 77.092,-- aan omzetbelasting.

De betaling van (termijn)bedragen van de door of vanwege [bedrijf 4] verstuurde facturen aan de kopers van de woningen en appartementen, zijn gedaan op een rekening ten name van [bedrijf 1] Verdachte was in de ten laste gelegde periode financieel directeur van die BV.

In de aangiften omzetbelasting ten name van de fiscale eenheid van [bedrijf 1] van de periode 1 juli 1998 tot en met 31 januari 2001 is geen opgave gedaan van bovengenoemde leveringen/betalingen noch van de daarmee gemoeide omzetbelasting, terwijl deze opgave wel had moeten gebeuren in die periode.

Verdachte heeft op 23 april 2003 - in aanwezigheid van zijn raadsman - bij de FIOD-ECD ten aanzien van de BTW-afdrachten inzake het project [projectnaam] verklaard dat de omzetbelasting die [bedrijf 4] had moeten afdragen bewust niet was afgedragen en werd gezien als een 'tijdelijk potje'. Over het gehele project was aldus, naar eigen zeggen van verdachte, geen omzetbelasting afgedragen.

Gelet op het vorenstaande zijn de aangiften omzetbelasting waar de tenlastelegging op ziet onjuist en/of onvolledig gedaan.

Daderschap van de rechtspersoon [bedrijf 4]

Volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad kan een rechtspersoon worden aangemerkt als dader van een strafbaar feit indien de desbetreffende gedraging redelijkerwijs aan hem kan worden toegerekend. De vraag wanneer een verboden gedraging in redelijkheid kan worden toegerekend is afhankelijk van de concrete omstandigheden van het geval, waartoe mede behoort de aard van de verboden gedraging. Een belangrijk oriëntatiepunt bij de toerekening is of de gedraging heeft plaatsgevonden in de sfeer van de rechtspersoon. Hiervan zal onder andere sprake kunnen zijn wanneer het gaat om handelen of nalaten van iemand die hetzij uit hoofde van een dienstbetrekking hetzij uit andere hoofde werkzaam is ten behoeve van de rechtspersoon, de gedraging past in de normale bedrijfsvoering van de rechtspersoon, de gedraging de rechtspersoon dienstig is geweest en de rechtspersoon erover vermocht te beschikken of de gedraging al dan niet zou plaatsvinden.

[bedrijf 4] is de rechtspersoon die de omzetbelasting van bovengenoemde facturen inzake het project [projectnaam] had moeten aangeven bij de belastingdienst. De betreffende aangiften omzetbelasting werden ingevuld en ondertekend door medewerkers van de financiële administratie van [bedrijf 4] , de heren [naam] en [naam].

[naam] heeft bij de FIOD-ECD verklaard dat de debiteurenbewaking van het project [projectnaam] via verdachte De [verdachte] ging.

[verdachte] heeft op 22 en 23 april 2003 bij de FIOD-ECD verklaard dat hij degene was die namens [bedrijf 4] de onderhandelingen heeft gevoerd met [bedrijf 2] over het financiële gedeelte en dat hij met de algemeen directeur van [bedrijf 4] besloten had dat de omzetbelasting van het project [projectnaam] niet zou worden afgedragen door [bedrijf 4].

Gelet op het vorenstaande kan het onjuist en/of onvolledig doen van de aangiften omzetbelasting (zoals ten laste gelegd) redelijkerwijs aan de rechtspersoon [bedrijf 4] worden toegerekend.

Opzet van de rechtspersoon [bedrijf 4]

Indien het bestuur/de directie van een onderneming besluit tot strafbare feiten, kan opzet worden aangenomen. In het geval het opzet niet uit dergelijke omstandigheden kan worden afgeleid, zou het opzet van een individueel persoon onder bepaalde omstandigheden kunnen worden toegerekend aan de rechtspersoon. Dit hangt af van de interne organisatie van de rechtspersoon en van de taak en verantwoordelijkheden van de betrokken natuurlijke personen. Het feit dat de betrokken natuurlijke persoon eventueel als feitelijk leidinggever of opdrachtgever kan worden gestraft staat aan die toerekening niet in de weg.

Zoals zojuist omschreven was verdachte De [verdachte], naar eigen zeggen, degene die namens [bedrijf 4] de onderhandelingen heeft gevoerd over het financiële gedeelte van het project [projectnaam] en heeft hij, samen met de algemeen directeur, besloten dat de omzetbelasting van het project [projectnaam] niet zou worden afgedragen door [bedrijf 4]

Hieruit leidt het hof af dat de rechtspersoon [bedrijf 4] het voor een bewezenverklaring benodigde opzet heeft gehad op het onjuist en/of onvolledig doen van de aangiften omzetbelasting met betrekking tot het gehele project [projectnaam].

Feitelijk leidinggeven door de verdachte

Van feitelijk leidinggeven aan de verboden gedragingen is eveneens sprake indien de verdachte maatregelen ter voorkoming van die gedragingen achterwege laat, hoewel hij daartoe bevoegd en redelijkerwijs gehouden is, en hij bewust de aanmerkelijke kans aanvaardt dat de verboden gedragingen zich zullen voordoen, zodat hij die gedraging opzettelijk bevordert.

Uit diverse verklaringen is naar voren gekomen dat verdachte persoonlijk bemoeienissen had met de totstandkoming van de overeenkomst tussen [bedrijf 4] en [bedrijf 2] en tevens bemoeienissen had met de gang van zaken binnen [bedrijf 4], met name waar het ging om financiële zaken. Hij was, hoewel geen formeel bestuurder van [bedrijf 4], in de positie te bewerkstelligen dat door [bedrijf 4] correct aangifte van de omzetbelasting werd gedaan.

Gelet op het feit dat verdachte De [verdachte] zelf direct willens en wetens betrokken is bij de besluitvorming om geen omzetbelasting af te dragen met betrekking tot het project [projectnaam], wordt vastgesteld dat verdachte feitelijk leiding heeft gegeven aan het door [bedrijf 4] opzettelijk onjuist en/of onvolledig doen van de aangiften omzetbelasting met betrekking tot het gehele project [projectnaam].

in verband met de bouw en overdracht/oplevering van een hotel-café-restaurant en/of een of meer appartementen en/of een of meer woningen te [plaats] door die besloten vennootschap [bedrijf 4] in opdracht van het bedrijf [bedrijf 2]

een of meer ten name van fiscale eenheid [bedrijf 1], [bedrijf 4], c.s. gestelde aangiften omzetbelasting over een of meer aangiftetijdvakken in de periode van 1 juli 1998 tot en met 31 januari 2001, en/of

in verband met de verkoop van een of meer woningen en/of appartementen te [plaats] door en/of namens die besloten vennootschap [bedrijf 4] door bemiddeling van het bedrijf [bedrijf 3]

een of meer ten name van fiscale eenheid [bedrijf 1], [bedrijf 4], c.s. gestelde aangiften omzetbelasting over een of meer aangiftetijdvakken in de periode van 1 april 1999 tot en met 31 januari 2001,

telkens opzettelijk onjuist en/of onvolledig heeft gedaan, terwijl het feit er telkens toe strekte dat te weinig belasting werd geheven,

immers heeft [bedrijf 4] in die aangiften, ingediend bij de Belastingdienst Grote Ondernemingen te [plaats], telkens opzettelijk een onjuist (totaal) te betalen bedrag of terug te vragen bedrag omzetbelasting vermeld,

aan welke verboden gedragingen hij, verdachte, feitelijke leiding heeft gegeven.

Het hof acht niet bewezen hetgeen verdachte meer of anders is tenlastegelegd dan hierboven is bewezenverklaard, zodat deze daarvan behoort te worden vrijgesproken.

Strafbaarheid van het bewezenverklaarde

Het bewezen verklaarde levert op:

feitelijk leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist of onvolledig doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd.

Strafbaarheid van de verdachte

Verdachte is strafbaar aangezien geen omstandigheid is gebleken of aannemelijk geworden die verdachte niet strafbaar zou doen zijn.

Oplegging van straf en/of maatregel

De hierna te melden strafoplegging is in overeenstemming met de aard en de ernst van het bewezenverklaarde en de omstandigheden waaronder dit is begaan, mede gelet op de persoon van verdachte, zoals van een en ander bij het onderzoek ter terechtzitting is gebleken.

Verdachte heeft er als feitelijk leidinggever bewust voor gekozen om de door het bedrijf [bedrijf 4] af te dragen omzetbelasting in het project [projectnaam] niet aan te geven bij de fiscus. Dit is structureel gedurende het gehele project gebeurd. Het door de fiscus berekende benadelingsbedrag bedraagt ruim één miljoen euro.

De goede werking van het systeem voor de heffing van omzetbelasting staat of valt bij de betrouwbaarheid, juistheid en volledigheid van de aangifte. Indien de aangifte niet strookt met de werkelijkheid, wordt het systeem van de heffing van omzetbelasting ondergraven.

Het hof heeft bij de straftoemeting in aanmerking genomen dat verdachte - blijkens een hem betreffend Uittreksel Justitiële Documentatie d.d. 19 september 2011 - niet eerder is veroordeeld voor strafbare feiten.

Gelet op de ernst van de feiten is een vrijheidsstraf van vijftien maanden waarvan vijf maanden voorwaardelijk, zoals door de officier van justitie in eerste aanleg is geëist, in beginsel passend en geboden. Maar in de onderhavige zaak is sprake van een fors tijdsverloop, in die zin dat het al geruime tijd geleden is dat de strafbare feiten zich hebben voorgedaan. Overigens is van overschrijding van de redelijke termijn geen sprake.

Ook is na het vonnis in eerste aanleg de regeling omtrent de voorwaardelijke invrijheidstelling gewijzigd. Gezien de ernst van de feiten komt het hof niet toe aan het opleggen van een taakstraf.

Het vorenstaande in onderlinge samenhang bezien, is het hof van oordeel dat aan verdachte een gevangenisstraf van twaalf maanden waarvan zes maanden voorwaardelijk dient te worden opgelegd. Het voorwaardelijk deel van de straf dient mede om verdachte ervan te weerhouden opnieuw in de fout te gaan.

Toepasselijke wettelijke voorschriften

Het hof heeft gelet op artikel 69 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de artikelen 14a, 14b, 14c, 51 en 57 van het Wetboek van Strafrecht.

Deze voorschriften zijn toegepast, zoals zij golden ten tijde van het bewezenverklaarde.