Tekst

De fiscale transparantie van een besloten cv brengt met zich dat elk van de bezittingen en schulden van een besloten cv wordt toegerekend aan de vennoten. In box 3 geven de commanditaire vennoten, net als beherende vennoten, daarom de bezittingen en schulden van een besloten cv op naar rato van hun deelgerechtigdheid. Dat de juridische eigendom van de vermogensbestanddelen in voorkomende gevallen is ondergebracht bij een beherende vennoot, doet hier niet aan af.

Zoals hiervoor beschreven kan op grond van artikel 20, derde lid, WvK de deelgerechtigdheid van de commanditaire vennoot niet negatief zijn. Indien de schulden de waarde in het economisch verkeer van de bezittingen overtreffen, worden de schulden bij de commanditaire vennoot toegerekend tot maximaal het bedrag van de bezittingen. Het meerdere wordt toegerekend aan de beherend vennoot.

Als een besloten cv belegt in verhuurde woningen, nemen de commanditaire vennoten, net als de beherende vennoten, de woningen (lees: de onroerende zaken, als bedoeld in artikel 5.3, tweede lid, onderdeel a, Wet IB 2001) naar rato van hun deelgerechtigdheid in box 3 in aanmerking. Hierbij zijn ook de specifieke (waarderings)voorschriften uit hoofdstuk 5 Wet IB 2001 voor de onderliggende bezittingen van toepassing. Te denken valt aan de waardering van woningen op de WOZ-waarde en de leegwaarderatio (artikel 5.20 Wet IB 2001). Ook nemen de vennoten, rekening houdend met de schuldendrempel, hun deelgerechtigdheid in een eventuele geldlening als schuld als bedoeld in artikel 5.3, derde lid, Wet IB 2001 in aanmerking. Ook hebben de vennoten recht op voorkoming dubbele belasting voor in het buitenland gelegen onroerende zaken en op verrekening van buitenlandse bronbelasting.

De bezittingen en schulden van een besloten cv worden bij de waardering niet als eenheid, als bedoeld in artikel 5.19, tweede lid, Wet IB 2001, beschouwd. Deze bepaling is bedoeld voor situaties waarin een combinatie van vermogensbestanddelen een hogere of andere waarde heeft dan de som van de waarde van de afzonderlijke bezittingen (Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 246 & Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 7, p. 525). De bezittingen en schulden van een besloten cv zullen doorgaans niet zodanig onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden waardoor de som van bezittingen en schulden tezamen afwijkt van de som van de waarde van de afzonderlijke bestanddelen. Bovendien maakt de fiscale transparantie van een besloten cv in de Wet IB 2001 dat juist niet naar de deelgerechtigdheid in het totale vermogen van de cv wordt gekeken, maar naar het aandeel in de afzonderlijke onderliggende vermogensbestanddelen.

Uit de volgende twee voorbeelden volgt hoe dit standpunt uitwerkt.

Een besloten cv met twee vennoten belegt in verhuurde woningen. De beherende venno(o)t(en) is/zijn namens de besloten cv voor de aankoop een schuld aangegaan bij een bank. Daarnaast heeft de besloten cv de beschikking over een bankrekening. De economische deelgerechtigdheid van de beherende vennoot is 1% en van de commanditaire vennoot 99%. De commanditaire vennoot heeft een bedrag van € 350.000 ingebracht; alle gerealiseerde winsten zijn uitgekeerd. Op basis van artikel 20, derde lid, WvK heeft de commanditaire vennoot geen verplichting tot terugbetaling van uitgedeelde winsten.

NB: Deze cijfers zijn slechts bedoeld als rekenvoorbeeld. De winstverdeling moet te allen tijde zakelijk te zijn. Tevens is ervan uitgegaan dat de winstverdeling gelijk is aan de deelgerechtigdheid (hoofdregel). Als dat niet zo is én niet alle winsten zijn uitgekeerd, heeft dat invloed op het aandeel van de commanditaire vennoot.

De cv maakt per 31 december een balans op basis van de waarde in het economisch verkeer.

Zonder toepassing van de leegwaarderatio geven de commanditaire vennoot en beherende vennoot de volgende bedragen aan woningen, liquide middelen en schulden aan in box 3:

Stel dat de leegwaarderatio 73% bedraagt en de WOZ-waarde gelijk is aan de waarde in het economisch verkeer. Dan is de waardering van de woningen voor box 3 € 657.000. De vennoten geven hun pro rata aandeel in de bezittingen en schulden dan als volgt aan in box 3:

NB: Door toepassing van de fictie van de leegwaarderatio is de rekenkundige som van de fiscale waarden lager dan het daadwerkelijke aandeel in het vermogen.

Zelfde situatie als in voorbeeld 1 maar de schuld in de besloten cv is nu hoger dan de bezittingen, bijvoorbeeld omdat de waarde van de woningen is gedaald naar stel € 600.000. De balans per 31 december ziet er dan als volgt uit:

De commanditaire vennoot heeft recht op 99% van het vermogen maar kan niet worden aangesproken voor de schuld voor zover dat de waarde van de vermogensbestanddelen overtreft; hij heeft (in beginsel) ook geen interne draagplicht van schulden en verliezen. De schuld wordt daarom beperkt tot de waarde van de vermogensbestanddelen. De beherende vennoot is hoofdelijk aansprakelijk voor de schuld.

Zonder toepassing van de leegwaarderatio geven de commanditaire vennoot en beherende vennoot de volgende bedragen aan woningen, liquide middelen en schulden aan in box 3:

Stel dat de leegwaarderatio na de waardedaling is gestegen naar 90%. Dan is de waardering van de woningen voor box 3 € 540.000. De vennoten geven hun pro rata aandeel in de bezittingen en schulden dan als volgt aan in box 3: