Hof 's-Hertogenbosch, 27-07-2017, nr. 16/00148

Aan belanghebbende is ter zake van de verkrijging uit de nalatenschap van mevrouw [erflaatster] (hierna: erflaatster), overleden op 26 mei 2007, een aanslag in het recht van successie opgelegd van € 826.811 naar een belaste verkrijging van € 1.324.177.

Het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Hij heeft ambtshalve de aanslag verminderd tot een bedrag van€ 226.888 naar een belaste verkrijging van € 1.068.124.

Belanghebbende is tegen de uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 14 augustus 2014 ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof Arnhem-Leeuwarden. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele beroep van de Inspecteur beantwoord. Het Hof Arnhem-Leeuwarden heeft bij uitspraak van 2 juni 2015 de uitspraak van de Rechtbank vernietigd en het beroep van belanghebbende niet-ontvankelijk verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden bij de Hoge Raad beroep in cassatie ingesteld. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 4 maart 2016, nr. 15/03126, ECLI:NL:HR:2016:347, het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Hof Arnhem-Leeuwarden vernietigd en het geding naar dit Hof verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 mei 2017. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A] , als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, mevrouw [B] en de heer [C] .

Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is verzonden.

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:

Belanghebbende is de enige erfgenaam van erflaatster.

De Inspecteur heeft op 16 april 2009, een op 8 april 2009 gedagtekende, aangifte in het recht van successie ontvangen. Belanghebbende heeft daarop als gekozen woonplaats aangegeven [D] , [adres 1] 16, [postcode 1] [plaats] .

Uit een systeem van de Belastingdienst waarin in die jaren het opleggen van aanslagen in het recht van successie is verwerkt, het zogenoemde GRS-systeem, volgt dat een aanslag aan belanghebbende is opgelegd met als dagtekening 20 april 2010. Deze aanslag is volgens de zogenoemde elementennota toegezonden aan het adres [adres 1] 16 te [plaats] . De elementennota geeft onder meer het volgende weer:

“Successienummer [nummer 1]

Soort aanslag Definitieve aanslag

Aanslaggroepnummer [nummer 2]

Dagtekening 20-04-2010

Naam [erflaatster]

Domicilie [D]

[adres 1] 16

[postcode 1] [plaats] ”

Op het aanslagbiljet is het woonadres van belanghebbende, [adres 2] 16 te [woonplaats] vermeld. Voorts is op het aanslagbiljet aangegeven dat als toezendadres voor de aanslag gekozen is voor het domicilieadres van de aangifte en dat een eventueel bezwaarschrift voor 1 juni 2010 moet zijn ontvangen door de Belastingdienst.

In hoger beroep (Hof Arnhem-Leeuwarden) heeft de Inspecteur een rapport van [E] (hierna: [E] ) van de Belastingdienst/Centrale Administratie te Apeldoorn van 12 december 2014 overgelegd. Daarin heeft [E] verklaard dat:

Op 5 november 2010 heeft [F] telefonisch contact gehad met de Belastingdienst. Hij heeft daarbij verzocht om toezending van kopieën van stukken.

[F] heeft op 25 maart 2011 naast andere stukken een duplicaat van de aan belanghebbende opgelegde aanslag van de Inspecteur ontvangen.

Bij brief van 26 april 2011 heeft de toenmalige gemachtigde [G] , van [H] (hierna: [J] ), geschreven:

“(…). Wij verzoeken u om uitstel van betaling, tot 31 mei 2011, van aanslagnummer [aanslagnummer] , gedagtekend 20 april 2010 (…).

De brief die wij vandaag zonden naar de belastingdienst te Assen, t.a.v. [C] , sluiten wij in.”

Bij brief van 26 april 2011 heeft [J] geschreven:

“Geachte heer [C] ,

Wij ontvingen uw brief van 24 maart jl. waarvoor dank.

Waaronder een brief van 9 februari 2010 waarin u verwijst naar “bijgaand taxatierapport”. Wij ontvangen gaarne een kopie van het desbetreffende taxatierapport opgemaakt door de heer [K] .”

In deze brief vraagt u te reageren voor 2 maart. Mogelijk is een herinneringsbrief verzonden. Voor de goede orde delen wij u mede dat de brief van 9 februari evenals de mogelijke herinneringsbrief onbekend zijn.

De verzonden aanslagen geadresseerde aan [L] , [adres 3] 2, [postcode 2] [M] en [N] , [adres 2] 16, [postcode 3] [woonplaats] , zijn op beide adressen onbekend (…).”

Bij brief van 6 september 2011, door de Inspecteur ontvangen op 7 september 2011, heeft de toenmalige gemachtigde [J] aan de Inspecteur geschreven:

“Betreft aanslag erfbelasting 2007 t.n.v. [N] , [adres 2] 16, [postcode 4] [woonplaats] , Aanslagnummer [aanslagnummer]

(...) Namens onze cliënte maken wij pro-forma bezwaar tegen bovengenoemde aanslag. De inhoud van het bezwaar heeft betrekking op de faciliteiten als bedoeld in de Natuurschoonwet.

Ten einde nader onderzoek uit te kunnen voeren en advies in te kunnen winnen, verzoeken wij u onze cliënte uitstel te verlenen voor het indienen van inhoudelijke redenen van bezwaar.

Tevens verzoeken u onze cliënte uitstel van betaling te verlenen voor het gehele openstaande bedrag groot € 830.067 tot dit bezwaar is afgehandeld.”

Bij brief van 1 oktober 2011 heeft de toenmalige gemachtigde [J] aan de Inspecteur onder meer geschreven:

''Namens onze opdrachtgever [belanghebbende] , woonachtig te [woonplaats] ( [adres 2] 16) doen wij hierbij onze aanvulling toekomen op het reeds ingediende proforma bezwaarschrift d.d. 7 september 2011 in het kader van opgelegde aanslag in de nalatenschap van mevrouw [erflaatster] (dossier [nummer 3] ). (...).''

Bij brief van 19 oktober 2011 heeft de toenmalige gemachtigde [J] aan de Inspecteur onder meer het volgende geschreven:

“Namens [belanghebbende] , woonachtig te [woonplaats] ( [adres 2] 16) doen wij hierbij een 2e aanvulling toekomen op het reeds ingediende proforma bezwaarschrift d.d. 7 september 2011 in het kader van opgelegde aanslag in de nalatenschap van mevrouw [erflaatster] (dossier [nummer 3] ). (...)”.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

I. Is de aanslag op de voorgeschreven wijze bekend gemaakt en, zo ja, op welk moment?

II. Indien de aanslag op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt en het moment van bekendmaking is vastgesteld: is tijdig tegen de aanslag bezwaar gemaakt?

Belanghebbende neemt het standpunt in dat de aanslag niet op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt. Indien het Hof evenwel oordeelt dat de aanslag wél op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt, dan is belanghebbende van mening dat eerst op 25 maart 2011 door de toezending van de duplicaat-aanslag, de aanslag bekend is gemaakt en dat daartegen tijdig bezwaar is gemaakt met de brief van 26 april 2011 (zie onderdeel 2.8 en 2.9.).

De Inspecteur neemt het standpunt in dat de aanslag uiterlijk op 20 april 2010 bekend is gemaakt, dat de brief van 26 april 2011 niet als een bezwaarschrift is aan te merken en dat belanghebbende niet tijdig tegen de aanslag bezwaar heeft gemaakt.

Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.

Belanghebbende concludeert, althans zo begrijpt het Hof, primair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak van de Inspecteur en de aanslag, omdat deze buiten de driejaarstermijn is opgelegd en subsidiair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak van de Inspecteur, en terugwijzing naar de Inspecteur om opnieuw uitspraak op bezwaar te doen. Voorts verzoekt belanghebbende het Hof een immateriële schadevergoeding toe te kennen wegens overschrijding van de redelijke termijn.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Het Hof stelt voorop dat ingevolge artikel 6:7 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken bedraagt. Deze termijn vangt ingevolge artikel 22j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) aan op de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet, tenzij de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking. Ingevolge artikel 6:9, eerste lid, van de Awb is een bezwaarschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn is ontvangen.

In artikel 3:41 van de Awb is bepaald dat de bekendmaking van besluiten die tot één of meer belanghebbenden zijn gericht, geschiedt door toezending of uitreiking aan hen. Indien de bekendmaking van de aanslag geschiedt door toezending van het aanslagbiljet kan in de regel ervan worden uitgegaan dat met de terpostbezorging van het aanslagbiljet de bekendmaking heeft plaatsgevonden.

De aanslag is gedagtekend 20 april 2010. Belanghebbende heeft de ontvangst van de aanslag betwist. Belanghebbende stelt dat de aanslag niet op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt, omdat zij nimmer de aanslag van de Inspecteur heeft ontvangen. Aangezien de aanslag ook niet door de gemachtigde is ontvangen, stelt zij zich op het standpunt dat de Inspecteur de aanslag nimmer heeft verzonden.

Op de Inspecteur rust dan de last aannemelijk te maken dat de aanslag op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt. Door de Inspecteur is een elementennota en een schermafdruk overgelegd (zie onderdeel, 2.3). De elementennota en de schermafdruk vermelden een toezendadres. Tot de gedingstukken behoort ook het door de Inspecteur ingebrachte rapport van [E] van de Belastingdienst/Centrale Administratie te Apeldoorn (zie onderdeel 2.5). In het rapport zijn de bevindingen van een onderzoek naar de datum van de terpostbezorging van de aanslag beschreven. Uit het voormelde rapport van de Belastingdienst volgt, dat de aanslag tussen 6 april 2010 en 19 april 2010 is aangeboden aan TNT Post ter postbezorging aan het adres [adres 1] 16 te [plaats] , zijnde het juiste adres. Belanghebbende heeft tegen het rapport geen inhoudelijke grieven ingebracht en het is ook overigens niet aannemelijk geworden dat het rapport geen juiste weergave geeft van de verzending van de aanslag. Met de toezending aan het juiste adres kan er in de regel vanuit worden gegaan dat met de terpostbezorging van het aanslagbiljet de bekendmaking heeft plaatsgevonden (HR 5 maart 2004, nr. 39 245, ECLI:NL:HR:2004:AO5063, BNB 2004/200). Het Hof is daarom van oordeel dat de Inspecteur met het rapport aannemelijk heeft gemaakt dat de aanslag tijdig naar het juiste adres is verzonden en dat de aanslag op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt.

Nu de aanslag op de voorgeschreven wijze is bekend gemaakt, vangt de bezwaartermijn ingevolge artikel 22j van de AWR aan met ingang van de dag na dagtekening van het betreffende aanslagbiljet, derhalve op 21 april 2010. De niet-ontvangst van een op de voorgeschreven wijze bekendgemaakt aanslagbiljet schort de aanvang van de bezwaartermijn niet op. De niet-ontvangst kan echter wel meebrengen dat een termijnoverschrijding verschoonbaar is op grond van artikel 6:11 Awb (HR 26 september 2003, nr. 38 593, ECLI:NL:HR:2003:AL2108, BNB 2004/42). In dit kader is vereist dat een belastingplichtige nadat hij voor het eerst kennis heeft genomen van het bestaan van de aanslag, het bezwaarschrift zo spoedig mogelijk als redelijkerwijs mag worden verlangd heeft ingediend bij de inspecteur (HR 22 januari 2010, nr. 09/00526, ECLI:NL:HR:2010:BL0078, BNB 2010/88).

Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, stelt zich op het standpunt dat zij eerst op 25 maart 2011 door de toezending van de duplicaat-aanlag, op de hoogte is gesteld van (de inhoud van) de aanslag. Belanghebbende draagt ter onderbouwing van haar stelling aan dat de aanslag de gemachtigde noch de belanghebbende heeft bereikt. Verder stelt zij dat uit de door de toenmalige gemachtigde aan de Belastingdienst gezonden adreswijziging van 9 oktober 2010 volgt dat het administratiekantoor ook niet bekend was met de reeds opgelegde aanslag. Het administratiekantoor was destijds in de veronderstelling dat belanghebbende zich nog steeds bevond in het aangifteproces en niet in het aanslagproces. In de schriftelijke adreswijziging is het volgende opgenomen:

“Wij verzoeken om u het correspondentieadres (…) te wijzigen in: (…).

Momenteel zijn in behandeling:

Inkomstenbelasting 2007 te Emmen

Aangifte recht van Successie te Assen

Hoogachtend

(…)”

Gelet op de ontkenning van de ontvangst van de aanslag in samenhang met de inhoud van de brief van 9 oktober 2010 acht het Hof belanghebbendes verklaring dat zij niet op de hoogte was van het bestaan van de aanslag geloofwaardig. Belanghebbende heeft daarom naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat zij eerst na het ontvangen van de duplicaat-aanslag op 25 maart 2011 bekend raakte met de aanslag.

Wat na het vorenoverwogene rest, is het antwoord op de vraag of de gemachtigde, nadat hij op 25 maart 2011 kennis nam van de duplicaat-aanslag, voldoende voortvarend heeft gehandeld door bij brieven van 26 april 2011 het taxatierapport op te vragen en uitstel van betaling te vragen en bij brief van 6 september 2011 pro forma bezwaar te maken. Daarvoor is beslissend of het bezwaarschrift is ingediend zo spoedig als dit redelijkerwijs kon worden verlangd. Uit de wordingsgeschiedenis van artikel 6:11 van de Awb kan worden afgeleid dat een belastingplichtige in ieder geval een termijn van twee tot drie weken moet worden gegund (Kamerstukken II, vergaderjaar 1990—1991, 21 221, nr. 6, blz. 7), hetgeen door de Hoge Raad is vertaald als een termijn van ten minste veertien dagen (HR 22 maart 2010, nr. 09/00526, ECLI:NL:HR:2010:BL0078, BNB 2010/88 in verbinding met HR 22 maart 2002, nr. 36 933, ECLI:NL:HR:2002:AE0462, BNB 2002/186).

In het onderhavige geval heeft de gemachtigde vier-en-een-halve week (26 april 2001) nadat hij kennis heeft genomen van de duplicaat-aanslag uitstel van betaling gevraagd en een kopie van het taxatierapport opgevraagd en ruim vijf maanden (6 september 2011) nadat hij kennis nam van de duplicaat-aanslag pro forma bezwaar gemaakt. Naar ’s Hofs oordeel heeft de gemachtigde aldus handelende niet zo spoedig mogelijk als redelijkerwijs van hem kon worden verlangd bezwaar gemaakt tegen de aanslag, aangezien niet valt in te zien waarom een (pro forma) bezwaarschrift niet binnen twee of drie weken na 25 maart 2011 kon worden ingediend. Daarbij komt dat belanghebbende geen enkele omstandigheid heeft aangevoerd die een langere periode voor het indienen van een bezwaarschrift rechtvaardigt. Nu de gemachtigde niet voldoende voortvarend heeft gehandeld, kan de vraag of de brief van 26 april 2011 aangemerkt moet worden als een (eerste bezwaarschrift) onbeantwoord blijven.

Ook overigens zijn door belanghebbende geen gronden aangevoerd die tot het oordeel kunnen leiden dat sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding. De Inspecteur heeft het bezwaar dan ook terecht niet-ontvankelijk verklaard.

Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond. Het Hof zal de uitspraak van de Rechtbank bevestigen met verbetering van gronden als voornoemd.

Belanghebbende heeft het Hof verzocht een immateriële schadevergoeding toe te kennen wegens overschrijding van de redelijke termijn. Voor een dergelijke vergoeding is evenwel geen plaats, omdat de redelijke termijn niet is overschreden, zelfs niet indien er veronderstellenderwijs van uit wordt gegaan dat belanghebbende op 26 april 2011 bezwaar heeft gemaakt. Er van uitgaande dat het bezwaarschrift op 26 april 2011 door de Inspecteur is ontvangen, dient het Hof vóór 26 april 2018, te weten binnen 7 jaar, uitspraak te doen. Immers de termijn voor bezwaar/beroep, hoger beroep en cassatie bedraagt telkens 2 jaar (totaal 6 jaar) en de termijn voor het Hof als verwijzingsrechter 1 jaar, bijzondere omstandigheden daargelaten. In dit verband is van belang dat een vertraging, zoals bij het Hof, kan worden gecompenseerd door een voortvarende behandeling eerder in het traject (HR 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140).

Het Hof

Aldus gedaan op 27 juli 2017door P.A.M. Pijnenburg, voorzitter, P.A.G.M. Cools en M. Harthoorn, in tegenwoordigheid van K. Bozia, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

De uitspraak is enkel door de voorzitter ondertekend aangezien de griffier is verhinderd deze te ondertekenen.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Let op: de Hoge Raad beoordeelt alleen of rechtsregels goed zijn uitgelegd en toegepast en of procedurevoorschriften zijn nageleefd. De Hoge Raad gaat uit van de feiten zoals die door de eerdere rechter zijn vastgesteld; hij stelt deze dus niet opnieuw vast. Wanneer een zaak zich niet leent voor cassatie kan de Hoge Raad het beroep niet-ontvankelijk verklaren of verwerpen zonder die beslissing te motiveren. Nadere informatie over het beroep in cassatie vindt u op de website van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.