Hof 's-Hertogenbosch, 05-07-2023, nr. 22/01143

Belanghebbende betoogt allereerst dat de rechtbank en het hof artikel 267, letter a, en artikel 267, tweede en derde alinea, VWEU, artikel 4, lid 2, artikel 2 en artikel 19, lid 1, Verdrag betreffende de Europese Unie (hierna: VEU) en artikel 49 Handvest schenden door uitleg te geven aan de bepalingen van het Unierecht terwijl alleen het HvJ EU bevoegd is om dat te doen.

Dit betoog is onjuist en wordt door het hof verworpen. De rechtbank en het hof zijn, als niet in hoogste instantie oordelende rechterlijke instanties, op grond van artikel 267 VWEU niet gehouden een Unierechtelijk geschilpunt voor te leggen aan het HvJ EU, ook niet als het rechtsvorming zou betreffen waarover het HvJ EU (nog) niet heeft geoordeeld. De beslissing van de rechtbank om geen prejudiciële vragen te stellen, blijft binnen de op grond van artikel 267 VWEU aan haar toekomende beoordelingsruimte. Het hof ziet in hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd evenmin reden om prejudiciële vragen aan het HvJ EU te stellen.

Verder voert belanghebbende aan dat de rechtbank en het hof het arrest van de Hoge Raad van 13 december 20132.niet mogen toepassen, omdat de Hoge Raad onrechtmatig uitleg heeft gegeven over de reikwijdte en betekenis van het Unierecht en heeft verzuimd te motiveren dat het antwoord op de door (één van de) partijen opgeworpen vraag van Unierecht ofwel (i) niet relevant is voor de beslechting van het geschil, ofwel (ii) evident is (acte clair), ofwel (iii) reeds door het Hof van Justitie is gegeven in eerdere rechtspraak (acte éclairé). Belanghebbende wijst in dit verband op de arresten van het HvJ EU van 6 oktober 20213.(Consorzio Italian Management) en van 22 februari 20224.(RS).

Het hof is van oordeel dat dit betoog faalt. In het arrest waarop belanghebbende doelt, heeft de Hoge Raad wel degelijk de afweging gemaakt of sprake is van een acte clair dan wel een acte éclairé. De Hoge Raad heeft in het betreffende arrest ook uitgelegd, onder verwijzing naar relevante jurisprudentie van het HvJ EU, waarop zijn oordeel is gebaseerd. Dat betekent dat het hof niet vindt dat de Hoge Raad de beslissingen om geen prejudiciële vragen te stellen onvoldoende heeft gemotiveerd. Het hof vindt het arrest van de Hoge Raad - en de toepassing van dat arrest door de rechtbank en het hof - ook niet onrechtmatig.

Het hof beantwoordt vraag (i) bevestigend en vraag (ii) ontkennend.

Vraag (iii) schending artikel 49 VWEU en/of artikel 47 Handvest en/of artikel 17 Handvest en/of artikel 1 EP

Niet (meer) in geschil is dat bij het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2014 de relevante nationale wet- en regelgeving, te weten artikel 3.65 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB), de (extra) standaardvoorwaarden en artikel 16 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) juist zijn toegepast. Volgens belanghebbende heeft de rechtbank ten onrechte geoordeeld dat artikel 49 VWEU (vrijheid van vestiging) ten aanzien van de navorderingsaanslag niet is geschonden. Belanghebbende zou, als buitenlandse belastingplichtige, nadeliger worden behandeld dan binnenlandse belastingplichtigen. Dit komt volgens belanghebbende in strijd met het Unierecht, meer specifiek met artikel 49 VWEU (vrijheid van vestiging). Belanghebbende wijst in dit verband op het arrest van het HvJ EU van 29 november 20115.(National Grid Indus). Met het betreffende oordeel handelt de rechtbank volgens belanghebbende in strijd met artikel 47 Handvest (recht op een doeltreffende voorziening in rechte en op een onpartijdig gerecht).

De extra standaardvoorwaarde (zie onder 2.7) wordt alleen gesteld wanneer belastingplichtigen niet in Nederland wonen. Een buitenlandse belastingplichtige wordt – in tegenstelling tot een binnenlands belastingplichtige – bij omzetting van een onderneming geconfronteerd met een conserverende verhoging van de (navorderings)aanslag IB/PVV. De rechtbank heeft geoordeeld dat dit verschil in behandeling niet in strijd is met onder meer de vrijheid van vestiging van artikel 49 VWEU. De rechtbank heeft daarbij rov. 3.3.2 en 3.3.3 van de Hoge Raad uit het arrest van 13 december 20136.geciteerd en daaraan de volgende conclusie verbonden:

“2.22 (...)

“3.3.2. Volgens vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (zie onder meer HvJ 27 juni 1996, Asscher, C‑107/94, BNB 1996/350, punten 41 en 42, en HvJ 18 maart 2010, Gielen, C‑440/08, BNB 2010/179, punten 43 en 44) is op het gebied van de inkomstenbelasting van natuurlijke personen de situatie van ingezetenen en die van niet‑ingezetenen van een bepaalde staat in het algemeen niet vergelijkbaar, maar kan wanneer een fiscaal voordeel wordt onthouden aan niet‑ingezetenen, een ongelijke behandeling van deze twee categorieën van belastingplichtigen worden aangemerkt als discriminatie, wanneer er geen objectief verschil bestaat dat grond kan opleveren voor een ongelijke behandeling van beide categorieën belastingplichtigen op dit punt.

Het geconserveerde bedrag is vergelijkbaar met de aanmerkelijkbelangclaim die door toepassing van de zesde standaardvoorwaarde ontstaat bij een binnenlandse belastingplichtige. Beide claims worden gerealiseerd bij een vervreemding van de bij de omzetting verkregen aandelen en de extra standaardvoorwaarde voorziet erin dat voor het geconserveerde bedrag zonder zekerheidsstelling renteloos uitstel van betaling wordt verleend. Voorts leidt de wijze waarop het geconserveerde bedrag volgens de extra standaardvoorwaarde moet worden berekend ertoe dat dit bedrag niet hoger zal zijn dan de aanmerkelijkbelangclaim waarvoor zij in de plaats treedt. Daarom kan niet worden gezegd dat buitenlandse belastingplichtigen in het algemeen door toepassing van de extra standaardvoorwaarde een fiscaal voordeel wordt onthouden in de hiervoor in 3.3.2 bedoelde zin. Wel bestaat er een verschil in het bijzondere geval waarin de feitelijke leiding van de vennootschap naar een ander land wordt verplaatst. Dit verschil in behandeling is echter gerechtvaardigd omdat in een zodanig geval bij de buitenlandse belastingplichtige de aanknopingspunten voor Nederlandse belastingheffing zijn verdwenen terwijl die aanknopingspunten bij een binnenlandse belastingplichtige nog aanwezig zouden zijn. Dit verschil bij een mogelijk toekomstige verplaatsing van de feitelijke leiding vormt bij de omzetting van de door hem in Nederland gedreven onderneming geen belemmering.”

De rechtbank overweegt dat toepassing van de extra standaardvoorwaarde meebrengt dat als het ware sprake is van een deels ‘ruisende’ inbreng van de onderneming tot het conserverende bedrag (zie 2.10). Aan belanghebbende is voor dit conserverende bedrag echter, zonder zekerheidsstelling, renteloos uitstel van betaling verleend. Verder is het conserverende bedrag niet hoger dan de aanmerkelijkbelangclaim waarvoor zij in de plaats treedt. Gelet op voorgaande kan daarom niet worden gezegd dat belanghebbende, als buitenlands belastingplichtige, door toepassing van de extra standaardvoorwaarde, een fiscaal voordeel wordt onthouden. Ten aanzien van de navorderingsaanslag zijn de artikelen 49 van het VWEU en 47 van het Handvest daarom niet geschonden.”

Naar het oordeel van het hof heeft de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het hof voegt daar, gelet op dat wat belanghebbende in de pleitnota en tijdens het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft aangevoerd, nog het volgende aan toe.

Anders dan belanghebbende bepleit, verzet artikel 47 Handvest zich niet tegen uitlegging van het Unierecht door nationale rechters. In de pleitnota beroept belanghebbende zich op schending van haar recht op ongestoord genot van eigendom als bedoeld in artikel 1 EP en/of artikel 17 Handvest. Volgens belanghebbende wordt haar een vermogensbestanddeel in privé ontnomen vanwege de omzetting van een vof naar een BV. Deze ontneming dient volgens belanghebbende geen legitiem doel in het algemeen belang.

Het hof stelt voorop dat het vaste rechtspraak is van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: EHRM) dat belastingheffing is te beschouwen als aantasting van het eigendomsrecht in de zin van artikel 1 EP.7.De tweede alinea van deze bepaling voorziet echter uitdrukkelijk in een algemene rechtvaardigingsgrond voor de inmenging die wordt veroorzaakt door de toepassing van fiscale maatregelen. Dit neemt niet weg dat ook op het terrein van de belastingen de inmenging door de overheid op het ongestoorde genot van eigendom in overeenstemming met het nationale recht dient te zijn (‘lawfulness’), een legitiem doel van algemeen belang (‘legitimate aim’) moet dienen en een redelijke verhouding (‘fair balance’) tussen de belangen van het betrokken individu en het algemene belang moet respecteren. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken belastingplichtige wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Bij de keuze van middelen om het algemeen belang te dienen komt de wetgever een zeer ruime beoordelingsmarge toe (‘an exceptionally wide margin of appreciation’).8.Naar het oordeel van het hof heeft de wetgever de hem toekomende ‘wide margin of appreciation’ niet overschreden door aan belanghebbende een navorderingsaanslag met een geconserveerd bedrag aan inkomen op te leggen. Dat van belanghebbende (geconserveerd) wordt geheven, hangt samen met de keuze van de wetgever om de (inkomsten)belastingclaim in geval van toepassing van de faciliteit van de geruisloze omzetting veilig te stellen. Deze keuze is niet van redelijke grond ontbloot. De heffing – indien deze al kwalificeert als een aantasting van het recht op eigendom – kan worden gerechtvaardigd aangezien zij over een latente meerwaarde wordt opgelegd die in Nederland is aangegroeid en op deze manier de verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de betrokken lidstaten wordt gewaarborgd zonder dat de beperking verder gaat dan nodig is. Daarnaast zijn geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt die het oordeel zouden kunnen rechtvaardigen dat belanghebbende door het (geconserveerd) heffen is getroffen door een individuele en buitensporige last. Het hof acht het opleggen van de navorderingsaanslag daarom niet in strijd met artikel 1 EP.

De tekst van artikel 17 Handvest stemt inhoudelijk overeen met artikel 1 EP. Blijkens de toelichting bij het Handvest (2007/C 303/02) heeft het eigendomsrecht van artikel 17 Handvest – overeenkomstig artikel 52, lid 3, Handvest – dezelfde inhoud en reikwijdte als het door artikel 1 EP gewaarborgde recht. Nu artikel 1 EP niet aan de heffing in de weg staat, doet artikel 17 Handvest dat evenmin. Gelet hierop beantwoordt het hof vraag (iii) ontkennend.

Vraag (iv) rente in verband met vernietiging van de beschikking belastingrente

De rechtbank heeft de beschikking belastingrente vernietigd. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de rechtbank heeft verzuimd te bepalen dat de in rekening gebrachte belastingrente moet worden terugbetaald vermeerderd met wettelijke rente wegens het in strijd met het Unierecht heffen van die (belasting)rente.

Het hof stelt vast dat de ontvanger op 17 november 2017 renteloos uitstel van betaling heeft gegeven voor een bedrag van € 10.679, zijnde het bedrag van de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2014 plus het bedrag van de beschikking belastingrente (zie onder 2.11). Dit betekent dat betaling van het bedrag aan belastingrente nooit heeft plaatsgevonden. Reeds gelet hierop is het hof van oordeel dat belanghebbende ook geen aanspraak kan maken op vergoeding van rente in verband met de vernietiging van de beschikking belastingrente door de rechtbank. Bovendien heeft belanghebbende niet verzocht om vergoeding van wettelijke rente over de belastingrente, zodat de rechtbank niet in verzuim was door daarover niet te oordelen.

Het hof beantwoordt vraag (iv) ontkennend.

Vraag (v) samenhang zaken bij vergoeding van immateriële schade

Belanghebbende heeft zich verzet tegen het oordeel van de rechtbank dat met betrekking tot de beroepsfase sprake is van samenhang tussen de zaak van belanghebbende, met in de beroepsfase het nummer BRE 19/2136, en de zaak van de echtgenoot van belanghebbende, met in de beroepsfase het nummer BRE 19/2135. Daartoe heeft belanghebbende aangevoerd dat (i) de opvatting van de rechtbank zou impliceren dat een gerechtelijke instantie alles voor jaren kan aanhouden en dan in een gezamenlijke behandeling kan afdoen en belanghebbende slechts eenmaal een vergoeding van immateriële schade krijgt en (ii) de zaken weliswaar op één zitting zijn behandeld, maar dit niet geldt voor de bezwaar- en beroepsfase, aangezien sprake is van verschillende maandaangiften die niet gelijktijdig zijn behandeld en niet in de hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp. Volgens belanghebbende moet voor elke schending van de redelijke termijn afzonderlijk een immateriële schadevergoeding toegekend worden.

Het hof stelt vast dat de rechtbank heeft overwogen dat het beroep van belanghebbende en het beroep van haar echtgenoot op dezelfde zitting van 3 maart 2022 zijn behandeld en dat het hier gaat om procedures waarin nagenoeg dezelfde geschilpunten ter discussie staan. Op basis daarvan heeft de rechtbank geoordeeld dat er voor alle fasen van de procedure een zodanige samenhang bestaat dat ter vaststelling van het bedrag van de immateriële schadevergoeding voor de zaak van belanghebbende en haar echtgenoot gezamenlijk éénmaal het tarief van € 500 per half jaar wordt gehanteerd.

Vooropgesteld wordt dat de omstandigheid dat zaken van verschillende belanghebbenden gezamenlijk zijn behandeld een zodanig matigende invloed kan hebben op de spanning, het ongemak en de onzekerheid die worden ondervonden door een te lang durende procedure, dat dit een reden kan vormen om de wegens schending van de redelijke termijn toe te kennen schadevergoeding te matigen,9.mits sprake is van zaken die in de hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp.10.De rechtbank heeft in de omstandigheid dat de zaken van belanghebbende en haar echtgenoot gezamenlijk zijn behandeld en in de hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp aanleiding gezien het bedrag aan immateriële schadevergoeding te matigen in die zin dat voor de zaak van belanghebbende en haar echtgenoot gezamenlijk éénmaal het tarief van € 500 per half jaar wordt gehanteerd. Dit komt erop neer dat het bedrag van de immateriële schadevergoeding wordt gedeeld door het aantal belanghebbenden dat gezamenlijk procedeert.11.Deze matiging acht het hof redelijk. Gelet op hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd, voegt het hof aan het oordeel van de rechtbank toe dat belanghebbende en haar echtgenoot, anders dan belanghebbende stelt, gezamenlijk bezwaar en (hoger) beroep hebben ingesteld, dat dit een bezwaar en (hoger) beroep betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014 betreft en dat de zaken in de hoofdzaak zien op hetzelfde onderwerp, te weten de correctie in verband met het geconserveerde bedrag. De stukken die door en namens belanghebbende en haar echtgenoot zijn ingediend, zijn nagenoeg identiek en bevatten dezelfde gronden van bezwaar respectievelijk (hoger) beroep. De stelling van belanghebbende dat sprake is van verschillende maandaangiften die afzonderlijk zijn behandeld en niet in de hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde overwerp, mist feitelijke grondslag.

Het hof beantwoordt vraag (v) ontkennend.

Vraag (vi) verzoek om immateriële schadevergoeding door andere rechters

Belanghebbende heeft gesteld dat de beslissing op het verzoek om immateriële schadevergoeding moet worden genomen door andere rechters dan degenen die over de hoofdzaak beslissen.

De Hoge Raad heeft bij arrest van 19 april 201912.geoordeeld dat de wijze waarop verzoeken tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn worden behandeld op zichzelf niet tot een inbreuk op de Unierechtelijke grondrechten leidt. Het hof ziet geen aanleiding om in het onderhavige geval anders te beslissen.

Het hof beantwoordt vraag (vi) ontkennend.

Vraag (vii) heffing griffierecht

Belanghebbende heeft zich met verwijzing naar het Unierecht verzet tegen het (vooraf) heffen van griffierecht.

Het Unierecht, meer in het bijzonder het arrest Kantarev13.en het arrest Orrizonte14., leidt er niet toe dat belanghebbende (gedeeltelijk) vrijgesteld dient te worden van de verplichting tot betaling van griffierecht. Het hof merkt voorts op dat belanghebbende geen beroep op vrijstelling wegens betalingsonmacht heeft gedaan. Ook ziet het hof geen aanleiding om te oordelen dat het Unierecht noopt tot een ruimere regeling voor betalingsonmacht. Het hof wijst ten overvloede op het arrest van de Hoge Raad van 11 oktober 2019.15.Dat het griffierecht vooraf betaald dient te worden, levert ook geen strijd op met het Unierecht.

Het hof beantwoordt vraag (vii) bevestigend.

Vraag (viii) wettelijke rente over het griffierecht

Belanghebbende heeft tot slot aangevoerd dat de rechtbank heeft verzuimd te bepalen dat het terug te betalen griffierecht dient te worden terugbetaald vermeerderd met wettelijke rente. Het hof vat dit op als een verzoek om vergoeding van wettelijke rente.

Het hof beantwoordt vraag (viii) ontkennend omdat belanghebbende bij de rechtbank niet heeft verzocht om vergoeding van wettelijke rente over het griffierecht, zodat de rechtbank niet in verzuim was door daarover niet te oordelen.16.

Gezien het arrest van de Hoge Raad van 21 december 201817.en gelet op de omstandigheid dat niet is komen vast te staan dat de inspecteur het griffierecht heeft vergoed binnen een termijn van vier weken na de datum waarop de rechtbank de bestreden uitspraak heeft gedaan, zal het hof beslissen dat de inspecteur over dat bedrag wettelijke rente dient te vergoeden vanaf vier weken na de openbaarmaking van de uitspraak van de rechtbank tot aan de dag van algehele voldoening. Voor een rentevergoeding over de periode vanaf de datum van betaling van het griffierecht aan de rechtbank, ziet het hof geen reden18.. Voorts ziet het hof geen aanleiding om te oordelen dat het Unierecht noopt tot het toekennen van een hogere rentevergoeding.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van het verzoek om immateriële schadevergoeding

Belanghebbende heeft het hof verzocht om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens de overschrijding van de redelijke termijn voor beslechting van dit belastinggeschil in hoger beroep.

Nu geen sprake is van overschrijding van de redelijke termijn in de hoger beroepsfase, ziet het hof geen aanleiding tot het toekennen van een immateriële schadevergoeding.

Ten aanzien van het griffierecht

Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.