Hof 's-Hertogenbosch, 19-06-2024, nr. 22/1016

De inspecteur heeft over de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2017 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en is bij beschikking een boete opgelegd.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

De inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank. Belanghebbende heeft schriftelijk gereageerd op het incidentele hoger beroep.

De zitting heeft plaatsgevonden op 2 februari 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen namens belanghebbende [persoon 1] , [persoon 2] , [persoon 3] en [persoon 4] en haar gemachtigden [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] (advocaten). Belanghebbende is daarnaast tot haar bijstand vergezeld van [persoon 5] en [persoon 6] (tolk). Namens de inspecteur zijn verschenen [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

De inspecteur heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

Belanghebbende is een vennootschap die zich bezighoudt met houthandel. De activiteiten bestaan uit het verwerken en bewerken van hout en de productie van samengestelde houten constructies zoals tuinhuisjes en overkappingen.

Het plaatsen van de tuinhuisjes en overkappingen werd in de jaren 2013 tot en met 2017 uitbesteed aan vier uit [land] afkomstige timmerlieden, [persoon 5] , [persoon 7] , [persoon 8] en [persoon 9] (hierna gezamenlijk: de timmerlieden). [persoon 5] werkte sinds 2007 voor belanghebbende, [persoon 7] sinds 2010, [persoon 8] sinds 2012 en [persoon 9] sinds 2014. De timmerlieden waren sinds de aanvang van de werkzaamheden bij belanghebbende ingeschreven bij de [land] Kamer van Koophandel en hadden een [land] Btw-identificatienummer.

Er zijn geen schriftelijke overeenkomsten gesloten tussen belanghebbende en de timmerlieden.

Belanghebbende beschikte niet over een E101/A1-verklaring voor de timmerlieden. De timmerlieden beschikten niet over een verklaring arbeidsrelatie (VAR).

De timmerlieden kwamen niet op bedrijfsuitjes, volgden geen bedrijfstrainingen en er werden geen functioneringsgesprekken met hen gevoerd.

Bij belanghebbende heeft een controle loonheffingen over de jaren 2013 tot en met 2017 plaatsgevonden. De volgende feiten en omstandigheden zijn naar voren gekomen:

a. Belanghebbende betaalde de timmerlieden een vergoeding per tuinhuisje of overkapping. De hoogte van de vergoeding werd vooraf tussen belanghebbende en de timmerlieden afgesproken.

b. Belanghebbende gaf de timmerlieden telefonisch of per sms het adres door waar de werkzaamheden moesten worden verricht.

c. Belanghebbende maakte het tuinhuisje of de overkapping vooraf op maat.

d. Belanghebbende zette het materiaal klaar en zorgde, indien nodig, voor een kraan.

e. Bij de materialen werden een bouwtekening en bevestigingsmaterialen geleverd.

f. De timmerlieden verrichtten de montage aan de hand van de meegeleverde bouwtekening. Bij problemen konden de timmerlieden contact opnemen met belanghebbende.

g. De timmerlieden gingen met eigen vervoer naar de werken toe, droegen eigen (veiligheids)kleding en schoenen en gebruikten eigen (hand)gereedschap.

h. De timmerlieden presenteerden zich naar de klant toe niet als werknemers van belanghebbende.

i. Belanghebbende maakte een offerte voor de klant voor de levering en montage van het tuinhuis of de overkapping.

j. Als de klant akkoord was, plande belanghebbende een datum in voor de levering en montage.

k. Belanghebbende zorgde voor de communicatie met de klant.

l. Belanghebbende hield bij de planning rekening met de door de timmerlieden aangegeven periodes waarin zij niet konden werken.

m. Belanghebbende was eindverantwoordelijke voor de werkzaamheden. Eventuele klachten kwamen bij belanghebbende terecht.

n. Als een opdracht niet goed was uitgevoerd, nam de klant contact op met belanghebbende. De timmerlieden werden dan gebeld door belanghebbende en moesten dan terug om het op te lossen. Dit was voor eigen rekening.

o. De eigen investeringen bestonden uit een klein busje, zonder vermelding van naam hierop en wat eigen gereedschap. Ook de kleding van de timmerlieden was zonder naamsvermelding.

Met dagtekening 20 november 2018 heeft de inspecteur over de periode 2013 tot en met 2017 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd van € 310.668 en € 45.112 belastingrente in rekening gebracht. Tevens heeft de inspecteur een vergrijpboete opgelegd van € 30.715. De inspecteur verwijt belanghebbende grove schuld. Wegens proportionaliteit heeft de inspecteur de vergrijpboete gematigd tot 10% (van € 307.150 in plaats van € 310.668 - € 7.500 = € 303.168 (hierbij zijn per abuis de correcties van 2016 en 2017 van 2 x € 2.000 meegenomen in de vaststelling van de boete (p. 23 en 24 van het controlerapport)).

De rechtbank heeft het beroep betreffende de naheffingsaanslag ongegrond verklaard. De rechtbank heeft het beroep betreffende de boetebeschikking gegrond verklaard en de vergrijpboete wegens financiële omstandigheden verminderd tot nihil. Tevens heeft de rechtbank de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 2.056 en heeft de rechtbank gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 345 aan deze vergoedt.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

I. Bestond in de jaren 2013 tot en met 2017 tussen belanghebbende en de door haar ingezette timmerlieden een privaatrechtelijke dan wel fictieve dienstbetrekking en was belanghebbende zodoende inhoudingsplichtig in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964)?

II. Heeft de inspecteur het gelijkheidsbeginsel geschonden?

III. Is de boete terecht opgelegd, en zo ja, welke hoogte van de boete is passend en geboden?

In de naheffingsaanslag is een bedrag van € 7.500 begrepen wegens ten onrechte geclaimde premiekorting arbeidsgehandicapte over de jaren 2015 tot en met 2017. Dit bedrag is niet in geschil. Indien het hof tot het oordeel komt dat sprake is van een arbeidsovereenkomst, is tussen partijen ook niet in geschil dat belanghebbende inhoudingsplichtig was in de zin van de Wet LB 1964, en evenmin is dan de hoogte van de naheffingsaanslag in geschil.

Ter zitting heeft belanghebbende expliciet en zonder voorbehoud het standpunt betreffende het motiveringsgebrek in de uitspraak van de rechtbank ingetrokken.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank met uitzondering van de beslissing over de vergrijpboete en vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 7.500. De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank voor zover het de vergrijpboete betreft en tot nadere vaststelling van de boete door het hof.

Ten aanzien van het geschil

Vraag I: Privaatrechtelijke dienstbetrekking

Op de inspecteur rust de bewijslast van zijn stelling dat de timmerlieden in privaatrechtelijke dienstbetrekking tot belanghebbende stonden als bedoeld in artikel 2, lid 1, Wet LB 1964.

Voor een privaatrechtelijke arbeidsovereenkomst in de zin van artikel 7:610, lid 1, Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) moet sprake zijn van (1) een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid, (2) een gezagsverhouding en (3) een verplichting tot het betalen van loon. Voor beantwoording van de vraag of sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking in de zin van artikel 7:610, lid 1, BW dient eerst te worden beoordeeld welke rechten en verplichtingen partijen zijn overeengekomen.1.Bij deze beoordeling moet ook worden meegewogen wat partijen over en weer redelijkerwijs aan de door hen gebezigde woorden mochten toekennen en ook hetgeen partijen redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten.2.Bij deze subjectieve toets is ook de intentie van partijen van belang. Vervolgens dient te worden beoordeeld of de door partijen overeengekomen rechten en verplichtingen als een arbeidsovereenkomst in de zin van artikel 7:610, lid 1, BW kan worden aangemerkt. Bij deze objectieve toets moet acht worden geslagen op alle omstandigheden van het geval, in onderling verband bezien en dienen niet alleen de rechten en verplichtingen in aanmerking te worden genomen die partijen bij het aangaan van de rechtsverhouding voor ogen stonden, maar moet ook acht worden geslagen op de wijze waarop partijen uitvoering hebben gegeven aan hun rechtsverhouding en aldus daaraan inhoud hebben gegeven.3.Daarbij is niet één enkel element beslissend, maar moeten de verschillende rechtsgevolgen die partijen aan hun rechtsverhouding hebben verbonden in hun onderling verband worden bezien.4.

Het hof leidt uit het arrest van de Hoge Raad van 6 november 20205.af dat niet relevant is of partijen de bedoeling hadden om de (mondelinge) overeenkomst onder de wettelijke regeling van de arbeidsovereenkomst te laten vallen. Indien de inhoud van een overeenkomst voldoet aan de wettelijke omschrijving, moet de overeenkomst worden aangemerkt als een arbeidsovereenkomst.6.Het gaat zodoende om de werkelijk bestaande wederzijdse rechten en verplichtingen.7.Voorgenoemde omschrijving houdt in dat de werknemer zich verbindt om in dienst van de werkgever tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten. Indien dat het geval is, moet de overeenkomst worden aangemerkt als arbeidsovereenkomst.8.

Tussen partijen is uitsluitend de aanwezigheid van een gezagsverhouding in geschil.

Als maatstaf voor de vraag of sprake is van een gezagsverhouding geldt of gezegd kan worden dat degene die arbeid verricht aan een zeker gezag is onderworpen van de wederpartij en dat laatstgenoemde bevoegd is om opdrachten en instructies te geven en om controle uit te oefenen op de voortgang en de resultaten van de werkzaamheden.9.

De Hoge Raad heeft in het Deliveroo-arrest10.geoordeeld dat de volgende elementen van belang kunnen zijn bij het bepalen of er sprake is van een arbeidsovereenkomst:

“3.2.5 Of een overeenkomst moet worden aangemerkt als arbeidsovereenkomst, hangt af van alle omstandigheden van het geval in onderling verband bezien. Van belang kunnen onder meer zijn de aard en duur van de werkzaamheden, de wijze waarop de werkzaamheden en de werktijden worden bepaald, de inbedding van het werk en degene die de werkzaamheden verricht in de organisatie en de bedrijfsvoering van degene voor wie de werkzaamheden worden verricht, het al dan niet bestaan van een verplichting het werk persoonlijk uit te voeren, de wijze waarop de contractuele regeling van de verhouding van partijen is tot stand gekomen, de wijze waarop de beloning wordt bepaald en waarop deze wordt uitgekeerd, de hoogte van deze beloningen, en de vraag of degene die de werkzaamheden verricht daarbij commercieel risico loopt. Ook kan van belang zijn of degene die de werkzaamheden verricht zich in het economisch verkeer als ondernemer gedraagt of kan gedragen, bijvoorbeeld bij het verwerven van een reputatie, bij acquisitie, wat betreft fiscale behandeling, en gelet op het aantal opdrachtgevers voor wie hij werkt of heeft gewerkt en de duur waarvoor hij zich doorgaans aan een bepaalde opdrachtgever verbindt.

Het gewicht dat toekomt aan een contractueel beding bij beantwoording van de vraag of een overeenkomst als arbeidsovereenkomst moet worden aangemerkt, hangt mede af van de mate waarin dat beding daadwerkelijk betekenis heeft voor de partij die de werkzaamheden verricht.”

Het hof leidt uit voorgaande rechtsoverweging af dat de Hoge Raad met de genoemde omstandigheden een nadere invulling geeft aan het begrip ‘gezagsverhouding’.

Naar het oordeel van het hof pleiten de volgende feiten en omstandigheden tegen de aanwezigheid van een gezagsverhouding:

Dat belanghebbende voor de timmerlieden voor een constante werkstroom zorgde, pleit naar oordeel van het hof voor de aanwezigheid van een gezagsverhouding. De hierna opgesomde feiten zijn eveneens passend bij een gezagsverhouding:

Alles afwegende is het hof van oordeel dat de feiten en omstandigheden als bedoeld onder 4.7 zwaarder wegen dan de feiten en omstandigheden als bedoeld onder 4.8 en dat de inspecteur het bestaan van een gezagsverhouding en daarmee het bestaan van een arbeidsovereenkomst niet aannemelijk heeft gemaakt.

Vraag I: Fictieve dienstbetrekking

De inspecteur stelt zich subsidiair op het standpunt dat er sprake is van een fictieve dienstbetrekking.

Op grond van artikel 3, lid 1, aanhef en letter a, Wet LB 1964 wordt als dienstbetrekking beschouwd de arbeidsverhouding van degene die, anders dan in de uitoefening van een bedrijf of in de zelfstandige uitoefening van een beroep, en anders dan als thuiswerker, ingevolge een overeenkomst tot aanneming van werk, persoonlijk een werk tot stand brengt. De bewijslast rust op degene die zich op de toepasselijkheid van die bepaling beroept, in dit geval de inspecteur.11.

Er wordt voldaan aan de uitoefening van een bedrijf indien sprake is van een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal waarmee wordt beoogd winst te behalen door deelname aan het economische verkeer. Het hof is van oordeel dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de timmerlieden anders dan in de uitoefening van een bedrijf of in de zelfstandige uitoefening van een beroep hun werkzaamheden voor belanghebbende hebben verricht. De timmerlieden voldoen naar het oordeel van het hof aan de voorwaarden voor de uitoefening van een bedrijf. De timmerlieden drijven immers gedurende een langere periode een onderneming waarin zij hebben geïnvesteerd, onder andere in gereedschap, kleding en een busje. Zij beogen met hun werkzaamheden winst te behalen en deze winst is tevens redelijkerwijs te verwachten. Daarnaast verrichtten de timmerlieden de werkzaamheden (grotendeels) buiten de privésfeer. Artikel 3, lid 1, aanhef en letter a, Wet LB 1964 is zodoende niet van toepassing.

De inspecteur stelt zich meer subsidiair op het standpunt dat sprake is van een fictieve dienstbetrekking van gelijkgestelden.

Ingevolge artikel 4, letter e, Wet LB 1964 wordt eveneens als dienstbetrekking beschouwd de arbeidsverhouding van degene, die tegen beloning persoonlijk arbeid verricht en wiens arbeidsverhouding niet reeds ingevolge de voorgaande bepalingen als dienstbetrekking wordt beschouwd, doch hiermede maatschappelijk gelijk kan worden gesteld. Ingevolge artikel 2c, lid 1, in samenhang met artikel 2e, lid 2, letter a, Uitvoeringsbesluit Loonbelasting 1965 vindt deze bepaling echter geen toepassing indien de arbeid wordt verricht in de uitoefening van een bedrijf of in de zelfstandige uitoefening van een beroep. Gelet op hetgeen is overwogen in onderdeel 4.12 is evenmin sprake van een fictieve dienstbetrekking van gelijkgestelden.

Het gelijk is aan belanghebbende. Het hof vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 7.500 (zie onderdeel 3.2) en vermindert de beschikking belastingrente evenredig. De door belanghebbende overige aangevoerde stellingen met betrekking tot vraag I en het incidentele hoger beroep van de inspecteur behoeven geen behandeling meer.

Vraag I moet ontkennend worden beantwoord.

Vraag II: gelijkheidsbeginsel

Gelet op de ontkennende beantwoording van vraag I behoeft vraag II geen beantwoording.

Vraag III: boete

Gelet op de ontkennende beantwoording van vraag I moet vraag III in die zin ontkennend worden beantwoord, dat de boete niet terecht is opgelegd.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en het incidenteel hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van de immateriële schadevergoeding

Voor de berechting van een zaak in hoger beroep geldt als uitgangspunt dat het hof uitspraak doet binnen twee jaar nadat het hoger beroep is ingesteld. Het hof stelt ambtshalve vast dat de redelijke termijn in deze procedure is overschreden. Een verzoek om vergoeding van immateriële schade is in dit geval niet nodig, omdat de redelijke termijn pas is verstreken na afloop van de termijn van zes weken voor het doen van uitspraak.12.

Indien de redelijke termijn is overschreden, wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden. Het totaal van de overschrijding wordt naar boven afgerond.

Het hof stelt vast dat de redelijke termijn in deze procedure met afgerond drie maanden is overschreden. Het hof heeft geen aanknopingspunten gevonden voor bijzondere omstandigheden, die aanleiding geven voor een beperking van de schadevergoeding.

Daarom is het hof van oordeel dat de overschrijding van (afgerond) drie maanden reden vormt voor een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 500, waartoe de minister wordt veroordeeld.

Ten aanzien van het griffierecht

De inspecteur dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 548 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank deels wordt vernietigd.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is.

Het hof stelt deze tegemoetkoming op 3 (punten)13.x € 875 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 2.625.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

Het hof:

De uitspraak is gedaan door T.A. Gladpootjes, voorzitter, P. Fortuin en E.P.A. Brakeboer in tegenwoordigheid van E. Royakkers als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 juni 2024 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden.

De griffier, De voorzitter,

E. Royakkers T.A. Gladpootjes

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.