HR, 25-11-2011, nr. 09/04978

Documentgegevens:

ECLI:NL:HR:2011:BU5596, Cassatie: (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen

Instantie

Hoge Raad

Datum

25-11-2011

Zaaknummer

09/04978

LJN

BU5596

Vakgebied(en)

Belastingrecht algemeen (V)

Brondocumenten en formele relaties

Beroepschrift, Hoge Raad, 25‑11‑2011

ECLI:NL:HR:2011:BU5596, Uitspraak, Hoge Raad, 25‑11‑2011; (Cassatie)

In cassatie op: ECLI:NL:GHAMS:2009:BK5034, (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen

Vindplaatsen

V-N 2011/62.13 met annotatie van Redactie

FED 2012/2 met annotatie van G.T.K. MEUSSEN

V-N Vandaag 2011/2854

BNB 2012/77 met annotatie van P.H.J. Essers

NTFR 2011/2765 met annotatie van mr. J.S. van Daal

Beroepschrift 25‑11‑2011

Edelhoogachtbaar College,

Bij deze motiveer ik namens mijn cliënt, [X], wonende te [Z] het op 10 december 2009 ingediende beroep in cassatie aan tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 29 oktober 2009 met kenmerk 08/00446.

Als cassatiemiddelen draag ik voor:

Cassatiemiddel 1:

Schending van het recht door te concluderen tot verplicht ondernemingsvermogen daar waar de erkende feitelijke aanwending van die woning tot de conclusie had moeten leiden dat sprake is van keuzevermogen dan wel verplicht privé vermogen.

Toelichting op dit cassatiemiddel:

In rechtsoverweging 4.4. overweegt het Hof als volgt:

‘Uit de verklaringen van belanghebbende en de onder 2.3. opgenomen statuten van de vereniging volgt voorts dat belanghebbende het certificaatrecht en daaraan verbonden recht op gebruik van het pand uitsluitend heeft kunnen verkrijgen vanwege zijn hoedanigheid als kunstenaar en ten behoeve van het gebruik van het pand als atelier’

In rechtsoverweging 4.7. concludeert het Hof als volgt:

‘Nu hij het gebruiksrecht op het pand slechts kon verwerven op grond van zijn kunstenaarschap is er een dermate sterke relatie tussen het verwerven van het certificaat en zijn positie als ondernemer, dat het gebruiksrecht reeds daarom dient te worden aangemerkt als verplicht ondernemingsvermogen’.

Voornoemde conclusie is echter in strijd met bestaande jurisprudentie van de Hoge Raad die recentelijk nog werd herhaald door het Hof Arnhem in haar uitspraak van 22 december 2009 nummer 09/00144.

Het Hof Arnhem overweegt in haar voornoemde uitspraak als volgt:

‘De omstandigheid dat belanghebbende de kavel enkel heeft kunnen verkrijgen omdat hij de hoedanigheid van ondernemer bezit, acht het Hof evenmin voldoende voor de conclusie dat de kavel verplicht tot het ondernemingsvermogen moet worden gerekend (vgl. onder meer HR 15 juni 1955, nr. 12372, BNB 1955/338). ’

In zijn arrest van 15 juni 1955 (BNB 1955/338) overwoog de Hoge Raad als volgt:

‘Indien deze transactie niet tot de normale bedrijfs- of beroepsuitoefening behoort, kan het daarmede behaalde voordeel niet op de enkele grond dat de gelegenheid tot het aangaan der transactie uit de bedrijfs- of beroepsuitoefening ontstond, als winst uit bedrijf of beroep worden beschouwd’.

De klacht is dus dat uitsluitend de feitelijke aanwending de maatstaf is en niet de kwaliteit waarin of met behulp waarvan het certificaat is verworven. Gezien de strijdigheid met de voornoemde jurisprudentie is de uitspraak van het Hof Amsterdam in strijd met het recht en dient daarom te worden vernietigd.

Cassatiemiddel 2:

Het treden buiten de door partijen geformuleerde rechtsstrijd door de economische eigendomsvraag in het geheel niet te behandelen daar waar door de inspecteur onder meer in diens beroepschrift de aanwezigheid van economische eigendom als vereiste werd gesteld om überhaupt tot enige etikettering te komen.

Toelichting op dit cassatiemiddel:

De inspecteur stelt in zijn beroepsschrift voor het Hof beroep in tegen de volgende twee overwegingen van de rechtbank:

1.: belanghebbende is eerst met de verkrijging van het appartementsrecht economisch eigenaar van de bedrijfswoning geworden;
2.: er is sprake van keuzevermogen en belanghebbende heeft gekozen voor privé vermogen.

In de door de inspecteur geformuleerde rechtsstrijd wordt pas aan het vermogensetiketteringsvraagstuk toegekomen vanaf het moment dat het certificaatrecht zou kunnen worden aangemerkt als economische eigendom van de onderliggende onroerende zaak. In die visie zou bij gebreke van economische eigendom een toerekening van het certificaatrecht aan enig ondernemingsvermogen niet mogelijk zijn. Het Hof gaat echter volledig voorbij aan de vraag of er sprake was van economische eigendom of niet. Door de al dan niet afwezigheid van economische eigendom voor de etiketteringvraag irrelevant te achten breidt zij de rechtsstrijd uit daar waar tussen partijen niet in geschil was dat bij afwezigheid van economische eigendom er geen sprake zou kunnen zijn van een kwalificatie als ondernemingsvermogen.

Gezien het feit dat het Hof buiten de door partijen geformuleerde rechtsstrijd is getreden dient de uitspraak van het Hof te worden vernietigd.

Cassatiemiddel 3:

Het in strijd met het recht niet beoordelen van het daadwerkelijke gebruik van de onroerende zaak voor de vraag of al dan niet sprake is van verplicht privé vermogen.

Toelichting op dit cassatiemiddel:

Het hof overweegt in rechtsoverwegingen 4.4. en 4.5. als volgt:

‘ Vaststaat dat eiser bij de aankoop van het certificaat van deelgerechtigdheid op 6 mei 1994 van de vereniging de hem toebedeelde ruimte in ieder geval ook (mede) als bedrijfsruimte in gebruik heeft genomen. Ook staat vast dat dit pand […] op dat moment uitsluitend de bestemming atelier had gekregen en dat eerst op 13 oktober 2000 […] de bestemming is gewijzigd is in ‘ atelier annex woonruimte ’. Uit de verklaringen van belanghebbende het certificaatrecht en daaraan verbonden recht op gebruik van het pand uitsluitend heeft kunnen verkrijgen vanwege zijn hoedanigheid als kunstenaar en ten behoeve van het gebruik van het pand als atelier. Niet in geschil is en uit de jaarrekeningen blijkt ook dat belanghebbende het pand ten dele vanaf 1993 in zijn onderneming in gebruik heeft genomen. Overigens heeft het Hof geen reden eraan te twijfelen dat het pand van meet af aan tevens voor woondoeleinden is gebezigd. ’

‘ Het Hof volgt belanghebbende dan ook niet in zijn stelling dat er sprake is van verplicht privé-vermogen. ’

In de jurisprudentie (Hof Den Haag 27 maart 2001, nr. 99/0781, Hof Arnhem 30 maart 2004 nr. 03/00626) is herhaaldelijk gesteld dat bij een zakelijke gebruik van een niet splitsbaar pand van minder dan 10% van het totaal sprake is van verplicht privé-vermogen. In de bovenstaande overweging van Hof Amsterdam ontbreekt een kwantitatieve beoordeling van het zakelijk gebruikte gedeelte in zijn geheel. Daar waar een en ander uitdrukkelijk door belanghebbende is gesteld in onder meer paragraaf 2.2. van het verweerschrift voor het Hof. Daarmee is de beslissing van het Hof niet afdoende met redenen omkleed en dient daarom te worden gecasseerd.

Cassatiemiddel 4:

Onbegrijpelijkheid van de conclusie dat aan het certificaat van deelgerechtigdheid geen waarde zou toekomen daar waar voor dit recht door belanghebbende een bedrag van maar liefst NLG 67.500 is voldaan.

Toelichting op dit cassatiemiddel:

In rechtsoverweging 4.11. overweegt het Hof als volgt:

‘ In het licht hiervan en de omstandigheid dat belanghebbende het certificaat heeft aangekocht in zijn hoedanigheid als kunstenaar c.q. ondernemer en de ruimte de bestemming ‘atelier’ had zou, mits zoals hiervoor is overwogen als uitgangspunt heeft te gelden dat er sprake is van keuzevermogen, geoordeeld moeten worden dat belanghebbende het certificaatrecht tot zijn ondernemingsvermogen heeft gerekend en heeft hij daarbij niet evenbedoelde grenzen overschreden. Dat belanghebbende het certificaatrecht niet op zijn balans heeft geactiveerd daar aan het voorgaande niet af gelet ook op de opvatting van belanghebbende —zoals hij ter zitting heeft verklaard— dat aan het certificaatrecht geen waarde toekwam. ’

Het Hof baseert zijn conclusie op een enkele emotionele uitlating van belanghebbende ter zitting, waarbij hij doelde op het feit dat het gebruiksrecht geen enkele meerwaarde had (gegeven de beperkingen opgenomen in de erfpachtvoorwaarden die enkel voorzagen in een vergoeding van de geïndexeerde kostprijs). Gegeven het feit dat er onbestreden NLG 67.500 is voldaan voor dit certificaat van deelgerechtigdheid is de conclusie dat aan dit recht geen waarde kan worden toegekend onbegrijpelijk. Het niet activeren van dit bedrag had niets te maken met het feit dat aan het recht geen waarde toekwam doch enkel met het gegeven dat belanghebbende het certificaatrecht beschouwde als een privé aangelegenheid. Bovendien gaat het Hof bij zijn conclusie geheel voorbij aan de reeds in 1991 niet ten laste van de onderneming gebrachte bijdrage in de erfpachtcanon ad. NLG. 27.500 die in de processtukken namens belanghebbende herhaaldelijk wordt genoemd.

Gezien de onbegrijpelijkheid (inclusief het niet meenemen van de evident in privé geboekt eerste investeringen in het pand in haar conclusie) van haar conclusie ten aanzien van het certificaatrecht in rechtsoverweging 4.11 dient de uitspraak te worden vernietigd.

Cassatiemiddel 5:

De beslissing van het Hof om in 2000 het jaar waarin het gebruiksrecht werd omgezet in een appartementsrecht geen keuze herzieningsmogelijkheid aanwezig te achten is onbegrijpelijk.

Toelichting op dit cassatiemiddel:

In rechtsoverweging 4.13 overweegt het Hof als volgt:

‘ Belanghebbende stelt dat de verkrijging van het appartementsrecht in 2000 een dergelijke bijzondere omstandigheid vormt. In 1994 heeft belanghebbende een certificaat van de vereniging verkregen waaraan het gebruiksrecht is verbonden van onder meer de in de akte opgenomen per certificaat benoemde ‘ privê-gedeelten ’. Het appartementsrecht, dat belanghebbende in 2000 heeft verkregen en naar het Hof begrijpt in de plaats is gekomen van het certificaat, geeft recht op het uitsluitend gebruik van het atelier -annex woonruimte op de eerste verdieping van het gebouw, plaatselijk bekend te [Z] als [C-STRAAT 15]. Gesteld nog gebleken is dat de het in 2000 verkregen appartementsrecht betrekking heeft op het gebruik van een andere of afwijkende fysieke ruimte waarom het in 1994 verkregen certificaat betrekking had. Nu voorts gesteld nog gebleken is dat een wijziging in het feitelijk gebruik van de van het reeds tot het ondernemingsvermogen behorende vermogensbestanddeel is opgetreden is er op deze grond (het verkrijgen van het appartementsrecht) geen sprake van een bijzondere omstandigheid die keuzeherziening rechtvaardigt. De vermogensrechtelijke verschillen tussen het certificaatrecht en het appartementsrecht en de bestemmingswijziging […] in 2000 maken deze conclusie niet anders nu het feitelijk gebruik beslissend is. ’

Kennelijk acht het Hof dat voor de vraag of er initieel sprake is van verplicht ondernemingsvermogen de vermogensrechtelijke positie beslissend terwijl zij voor de vraag of er sprake is van een mogelijkheid tot keuzeherziening weer meent uitsluitend te moeten oordelen op basis van het feitelijke gebruik. Ergo een vermogensrechtelijke wijziging zou voor de keuzeherziening niet relevant zijn doch voor de initiële vermogensetikettering doorslaggevend. Daarmee is de redenering van het Hof innerlijk tegenstrijdig doch in ieder geval onbegrijpelijk.

Als belangrijkste redenen voor haar beslissing dat in casu sprake zou zijn van verplicht ondernemingsvermogen heeft het Hof onder meer de statuten van de vereniging [F] aangedragen. Als gevolg van de wijziging in appartementsrechten ontstaat er echter van rechtswege een nieuwe vereniging, de vereniging van eigenaren. De door het Hof van belang geachte beperkingen van vereniging [F] waren vanaf dat moment niet meer relevant terwijl bovendien op dat moment de formele bestemming aan de feitelijke bestemming werd aangepast. Bovendien zijn er in verband met de omzetting van het certificaatrecht in een appartementsrecht en de wijziging van de formele bestemming forse investeringen gepleegd (o.a. afkoop hogere erfpachtcanon) welke het Hof geheel buiten beschouwing laat bij haar oordeel dat er in 2000 geen keuzeherzieningsmogelijkheid bestond. Gezien de onderbouwing die het Hof heeft gegeven voor haar stelling dat sprake zou zijn verplicht ondernemingsvermogen (te weten de voornoemde beperkingen van Vereniging [F] en de formele bestemming) zouden de wijzigingen in 2000 op zijn minst hebben moeten leiden tot een overgang van verplicht ondernemingsvermogen naar keuzevermogen. Anders het Hof dat in die situatie nu eens weer enkel een wijziging in de feitelijke aanwending relevant acht. Kortom als het om verplicht ondernemingsvermogen gaat dan doet de feitelijke aanwending er volgens het Hof niet toe maar bij een keuzeherziening ziet zij dit weer helemaal anders. Dit lijkt mij vrij onbegrijpelijk.

De keuze die belanghebbende in 2000 heeft gemaakt blijkt evident uit de aangifte inkomstenbelasting 2000 waar direct na de verwerving van de appartementsrechten de woning werd vermeld als eigen woning (niet ondernemingsvermogen).

Cassatiemiddel 6:

De beslissing om in 2001 het jaar waarin de Wet IB 2001 werd ingevoerd geen keuze herzieningsmogelijkheid aanwezig te achten is onbegrijpelijk.

Toelichting op dit cassatiemiddel:

In rechtsoverweging 4.16 overweegt het Hof als volgt:

‘Uit het in 4.9. ten met 4.15 overwogene volgt dat, indien geoordeeld moet worden dat het appartementsrecht behoorde tot belanghebbendes ondernemingsvermogen. Gelet op de jaarstukken van belanghebbende betreffende 2000 en 2001 en de onder 2.11. opgenomen opstelling van de inspecteur heeft belanghebbende de verbouwingen uit eerdere jaren op zijn balans laten staan en heeft hij in 2000 nieuwe verbouwing geactiveerd. Op de verbouwingen is in 2000 en 2001 afgeschreven. Hieruit leidt het Hof af dat belanghebbende niet heeft geopteerd voor de in het besluit bedoelde keuzeherziening per 1 januari 2001. De omstandigheid dat belanghebbende het appartementsrecht in zijn aangifte inkomstenbelasting/premieheffing 2001 als eigen woning maakt deze conclusie niet anders’.

De per ultimo 2000 en 2001 nog op de balans vermelde verbouwingen betroffen enkel het zakelijk gebruikte deel van de woning. Uit de diverse voor het Hof en de Rechtbank overlegde opstellingen en facturen blijkt dat het vele malen grotere privé gedeelte van de verbouwing niet ten laste van het ondernemingsvermogen is geboekt. Het enkel boeken van een zakelijk gedeelte van een verbouwing ten laste van de onderneming impliceert niet (een behoudt van) een etikettering als zijnde ondernemingsvermogen van de volledige woning. Voor die keuzeherziening dient veeleer beslissend te zijn de etikettering van de woning zelf welke evident als privé vermogen is verwerkt in de aangiften inkomstenbelasting 2000 en 2001 die ongewijzigd zijn gevolgd door de inspecteur ondanks dat hij toen reeds had aangegeven dat sprake zou zijn van ondernemingsvermogen.

Ter zake van de woning is dus evident reeds in de aangiften 2000 en 2001 gekozen voor privé vermogen zodat de conclusie van het Hof, wegens het aanleggen van een verkeerde maatstaf door het geactiveerd blijven van zakelijke verbouwingen als doorslaggevend te beschouwen voor het antwoord op de vraag of een belanghebbende een keuze voor privé vermogen heeft gemaakt of niet, dient te worden vernietigd.

Conclusie

Het beroep is gegrond. Op grond van het hiervoor overwogene kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.

Belanghebbende verzoekt u:

—: het beroep gegrond te verklaren;
—: de uitspraak van Hof Amsterdam te vernietigen;
—: het geding te verwijzen naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van uw arrest;
—: de Staat der Nederlanden te veroordelen in de kosten van dit geding in cassatie;
—: de Staat der Nederlanden te gelasten aan belanghebbende te vergoeden het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verechuldigd geworden griffiegeld en
—: de Staat der Nederlanden te veroordelen in de kosten van dit geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand en de Staat aan te wijzen als rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.

Met vriendelijke groet,

Uitspraak 25‑11‑2011

Inhoudsindicatie

Inkomstenbelasting. Art. 3.8 Wet IB 2001. Vermogensetikettering.

Nr. 09/04978

25 november 2011

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 29 oktober 2009, nr. 08/00446, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Het geding in feitelijke instanties

Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 06/11985) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.326.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 217.475. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Minister van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

3. Beoordeling van de middelen

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Belanghebbende drijft als kunstenaar/audio-visueel ontwerper een onderneming in de vorm van een eenmanszaak.

3.1.2. De onderneming is gevestigd in een gedeelte (hierna: de studio) van een ateliergebouw (hierna: het ateliergebouw) dat door de gemeente Z in 1991 in erfpacht is uitgegeven aan een stichting, die eveneens in 1991 bij "KOOPOVEREENKOMST REGISTERGOED - ECONOMISCHE EIGENDOM" het recht van erfpacht "in economische zin" heeft verkocht en overgedragen aan een vereniging die ten doel heeft het exploiteren ten behoeve van haar leden van atelierruimten in het ateliergebouw. De vereniging heeft in 1992 acht certificaten van deelgerechtigdheid uitgereikt, die elk een achtste onverdeeld aandeel in het recht van erfpacht vertegenwoordigen, en waaraan zijn verbonden het gebruiksrecht van - voor zover thans van belang - zowel de gemeenschappelijke gedeelten van het gebouw en de daarbij behorende grond als van een per certificaat benoemd "privégedeelte". Tot de verwerving van het na te noemen appartementsrecht in 2000 was belanghebbende tot het gebruik van de studio gerechtigd op grond van een door hem in 1994 tegen betaling van ƒ 67.500 aan de vereniging verworven certificaat van deelgerechtigdheid (hierna: het certificaatrecht). Belanghebbende heeft de studio aangewend zowel ten behoeve van zijn onderneming als voor privédoeleinden (als woning). De studio was niet splitsbaar in een woon- respectievelijk werkgedeelte.

3.1.3. Nadat in oktober 2000 de gemeente Z toestemming had verleend tot wijziging van de bestemming van "8 atelierruimten" in "8 atelier- annex woonruimten" en tot splitsing van het erfpachtsrecht in appartementsrechten, is de hiervoor in 3.1.2 bedoelde stichting in december 2000 overgegaan tot splitsing van het erfpachtsrecht in appartementsrechten. Belanghebbende heeft in december 2000 het appartementsrecht betreffende de reeds bij hem in gebruik zijnde studio verworven. Het feitelijke gebruik van de studio is na de verwerving van het appartementsrecht niet gewijzigd. Belanghebbende heeft het appartementsrecht niet tot zijn ondernemingsvermogen gerekend en dit vanaf de verwerving ervan bij zijn aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aangegeven als eigen woning.

3.1.4. Belanghebbende heeft in de jaren 1991 tot en met 2000 naast het hiervoor in 3.1.2 vermelde bedrag van ƒ 67.500 in verband met de verwerving van het certificaatrecht respectievelijk het appartementsrecht bedragen betaald van in ieder geval ƒ 13.750 (afkoopsom erfpacht), ƒ 64.757 (afkoopsom canon) en ƒ 4389 (overdrachtsbelasting).

3.1.5. Belanghebbende heeft in 2002 zijn eenmanszaak ingebracht in een B.V. Het appartementsrecht is niet ingebracht in die vennootschap. In verband daarmee heeft de Inspecteur ter zake van het appartementsrecht een bedrag tot de stakingswinst gerekend.

3.2.1. Het Hof heeft geoordeeld dat het certificaatrecht verplicht ondernemingsvermogen vormde. Het heeft daartoe redengevend geacht de omstandigheid dat belanghebbende het in het certificaatrecht belichaamde gebruiksrecht van de studio slechts kon verwerven op grond van zijn kunstenaarschap. De middelen 1 en 3, die zich richten tegen dit oordeel, slagen. De enkele hiervoor genoemde omstandigheid rechtvaardigt niet het oordeel dat belanghebbende het certificaatrecht verplicht tot zijn ondernemingsvermogen diende te rekenen.

3.2.2. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat, zo geoordeeld zou moeten worden dat sprake is van zogeheten keuzevermogen, belanghebbende ervoor heeft gekozen het certificaatrecht tot zijn ondernemingsvermogen te rekenen. Het Hof heeft dit oordeel gebaseerd op de omstandigheden (i) dat belanghebbende in het tijdvak 1994-2001 diverse verbouwingen heeft geactiveerd, op deze verbouwingen heeft afgeschreven en investeringsaftrek heeft geclaimd, (ii) dat belanghebbende in enkele jaren de kosten voor elektriciteit en water van de gehele studio ten laste van het resultaat heeft gebracht, (iii) dat de door belanghebbende onder de benaming "huur studio" ten laste van het resultaat gebrachte bedragen volgens zijn eigen verklaring betrekking hebben op aan de vereniging betaalde bedragen voor de rente en aflossing van de financiering van de erfpacht, en (iv) dat belanghebbende het certificaatrecht heeft aangekocht in zijn hoedanigheid als kunstenaar dan wel ondernemer en de ruimte de bestemming "atelier" had. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat de omstandigheid dat belanghebbende het certificaatrecht niet op zijn balans heeft geactiveerd hieraan niet afdoet, gelet op belanghebbendes opvatting dat aan het certificaatrecht geen waarde toekwam.

De middelen 4, 5 en 6, die zich met motiveringsklachten richten tegen deze oordelen, slagen eveneens. In de eerste plaats sluit de omstandigheid dat belanghebbende in enkele jaren de kosten voor elektriciteit en water van de gehele studio ten laste van het resultaat heeft gebracht niet uit dat belanghebbende het certificaatrecht tot zijn privévermogen wenste te rekenen. Immers, de aftrekbaarheid van deze kosten wordt niet bepaald door het al dan niet aanmerken van het certificaatrecht als ondernemingsvermogen. Voorts is onbegrijpelijk 's Hofs hiervoor vermelde oordeel omtrent de reden voor het niet activeren van het certificaatrecht, nu vaststaat dat belanghebbende voor de verkrijging daarvan een bedrag van ƒ 67.500 heeft betaald.

3.2.3. Op grond van het hiervoor in 3.2.1 en 3.2.2 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Middel 2 behoeft geen behandeling. Verwijzing moet volgen voor een nieuwe behandeling van de zaak in volle omvang.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.

5. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing betreffende de vergoeding van proceskosten en griffierecht ter zake van de procedure voor de Rechtbank,

verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,

gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 110,

en veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 874 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, A.R. Leemreis, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 25 november 2011.