HR, 20-11-2015, nr. 14/06088

Het Hof had ambtshalve de stelling van belanghebbende moeten beoordelen, dus ook zonder dat belanghebbende de stelling tijdens de zitting naar voren had gebracht. Voor een afweging van belangen, zoals het Hof heeft gedaan, was daarom ook geen plaats.

Belanghebbende heeft zijn stelling al (subsidiair) in bezwaar en bij de Rechtbank ingebracht. Het Hof bevestigt dit ook in onderdeel 4.1 van de uitspraak. Het blijkt ook uit onderdeel 3.1 van de uitspraak van de Rechtbank van 24 oktober 2012 waar de Rechtbank de stelling tot het geschil rekent.

De Rechtbank is vervolgens niet meer aan de stelling van belanghebbende toegekomen, omdat diens primaire stelling (de Legesverordening 2008 is onverbindend) al door de Rechtbank werd gehonoreerd, zodat de aanslag al om die reden werd vernietigd en behandeling van het subsidiaire standpunt van belanghebbende niet meer nodig was.

De Heffingsambtenaar heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep aangetekend. In het verweerschrift concludeert belanghebbende dat het hoger beroep dient te worden verworpen.

Het Hof oordeelt, anders dan de Rechtbank, dat de Legesverordening 2008 wel verbindend is. Het Hof gaat echter vervolgens voorbij aan de stelling van belanghebbende dat, voor zover de legesverordening wel verbindend zou zijn, de legesnota moet worden verminderd uitgaande van een bedrag aan bouwkosten van € 1.341.250.

Het Hof had echter uit eigener beweging (‘ambtshalve’) de betreffende stelling van belanghebbende (als verweerder in hoger beroep) aan de orde moeten stellen. Het betrof immers een stelling die belanghebbende als eiser in eerste aanleg (subsidiair) tegen de aanslag had ingebracht, maar die door de Rechtbank niet was behandeld omdat het primaire standpunt al werd gehonoreerd. Door het oordeel van het Hof (naar aanleiding van het hoger beroep van de Heffingsambtenaar) dat de legesverordening wel verbindend was, werd de subsidiaire stelling van belanghebbende dat dan de grondslag van de aanslag lager behoorde te zijn, weer van belang. In een dergelijk geval dient de appèlrechter een in eerste aanleg wel aangevoerde maar niet behandelde stelling van de verweerder in hoger beroep weer aan de orde te stellen. Het Hof had derhalve die stelling ambtshalve (weer) in behandeling moeten nemen.

Indien dit standpunt van belanghebbende niet juist zou zijn, betekent dit dat belanghebbende (voorwaardelijk) incidenteel hoger beroep had moeten instellen, om er zeker van te zijn dat zijn door de Rechtbank onbehandeld gebleven (subsidiaire) stelling zo nodig toch nog door Hof zou worden behandeld. Van een dergelijke bedoeling van de wetgever blijkt echter niets, integendeel.

Het ligt voor de hand om aan te sluiten bij het burgerlijk procesrecht (de devolutieve werking van het hoger beroep). Zie hiervoor bijvoorbeeld de arresten van Uw Hoge Raad van 11 juni 1999, nr. C98/027HR, NJ 1999/625 en van 12 november 2004, nr. C03/136HR, NJ 2005/24 en van 11 juni 2004, nr. C03/025HR, NJ 2005/282. In deze arresten oordeelt uw Hoge Raad dat de appèlrechter niet behandelde stellingen van geïntimeerden alsnog aan de orde moet stellen.

Belanghebbende verwijst naar het artikel van A.E.H. van der Voort Maarschalk, TFB 2013/8, blz. 23 (‘Incidenteel hoger beroep’). In dit artikel gaat hij uitgebreid in op de vraag in welke gevallen (incidenteel) hoger beroep noodzakelijk zou zijn. Hij stelt (blz. 25) dat hij uit de wetsgeschiedenis niet de indruk krijgt ‘dat de wetgever vond dat iemand die in eerste instantie gelijk had gekregen incidenteel hoger beroep moet instellen om te verzekeren dat alle argumenten die hij voor dat reeds verkregen gelijk had aangevoerd in hoger beroep niet buiten beschouwing zouden worden gelaten’. Hij pleit ook voor aansluiting bij het burgerlijk procesrecht en gaat in op het arrest van 4 december 2009, BNB 2010/65, waarin een min of meer soortgelijke situatie als de onderhavige aan de orde was.

Op grond van het bovenstaande heeft het Hof dus ten onrechte de onderhavige stelling van belanghebbende niet in behandeling genomen, althans heeft het Hof dat onvoldoende gemotiveerd.

Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat het bij een afweging van belangen in strijd met een goede procesorde zou zijn om de onderhavige stelling van belanghebbende te behandelen. Het oordeel van het Hof is ook onbegrijpelijk.

De onderhavige stelling van belanghebbende was weliswaar niet eerder dan bij de zitting in hoger beroep naar voren gebracht, maar was wel expliciet al eerder bij bezwaar en in eerste aanleg naar voren gebracht. Het was in zoverre dus ook geen ‘nieuwe’ stelling en er zijn bij pleidooi geen nieuwe feiten gesteld; het betrof slechts een herhaling van een ‘oude’ stelling. Belanghebbende heeft zich beperkt tot het meedelen dat hij van mening bleef dat subsidiair de aanslag moest worden vastgesteld uitgaande van bouwkosten van € 1.341.250,-- en dat hij hiervoor verwees naar zijn eerdere stukken. Dat het een herhaling betrof, heeft ook het Hof expliciet vastgesteld in onderdeel 4.1 van de uitspraak. Dit is ook juist het kenmerkende verschil met het arrest van Uw Hoge Raad van 21 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:CA3937, waar het ging om ‘nieuwe’ stellingen die dus ook niet eerder in de procedure bij de Rechtbank waren ingebracht.

Vanaf het opleggen van de aanslag, heeft het geschil mede gedraaid om de hoogte van de bouwkosten. Dat blijkt ook uit de processtukken. De legesaanslag werd ook slechts bepaald door de hoogte van de bouwkosten. De Heffingsambtenaar heeft voor het opleggen van de aanslag de bouwkosten bepaald. Na het indienen van het bezwaar (mede gericht tegen de hoogte van de vastgestelde bouwkosten) heeft hij de bouwkosten wederom beoordeeld en vervolgens verminderd. In het beroepschrift in eerste aanleg heeft belanghebbende gemotiveerd en gespecificeerd aangegeven hoe hoog de bouwkosten naar zijn mening zijn. In het verweerschrift in eerste aanleg doet de Heffingsambtenaar vervolgens hetzelfde en geeft als reactie op het standpunt van belanghebbende een gespecificeerde berekening van de naar zijn mening juiste hoogte van de bouwkosten. Voorafgaand aan en ten behoeve van de (eerste) zitting van de Rechtbank gaat belanghebbende in de tot de processtukken behorende brief van 3 oktober 2011 aan de Rechtbank uitgebreid in op de berekening van de bouwkosten. Tijdens de zitting van de Rechtbank van 13 oktober 2013 beantwoorden beide partijen vragen van de Rechtbank over de door hen gestelde omvang van de bouwkosten en kan de Heffingsambtenaar reageren op de stellingen van belanghebbende (zie het proces-verbaal van de zitting). In de uitspraak van de Rechtbank van 24 oktober 2012 is onder ‘Geschil’ opgenomen wat de standpunten van partijen omtrent de bouwkosten zijn. De Rechtbank heeft uiteindelijk geen oordeel over de hoogte van de bouwkosten uitgesproken omdat op grond van het primaire standpunt van belanghebbende al de aanslag werd vernietigd.

In hoger beroep heeft de Heffingsambtenaar in zijn beroepschrift niets opgenomen over de bouwkosten. In het verweerschrift van belanghebbende is ook niets over de bouwkosten opgenomen. Wellicht ten overvloede, belanghebbende heeft hierin ook niet gesteld dat dat hij de betreffende stelling zou hebben ingetrokken. Tijdens de zitting van het Hof heeft belanghebbende in zijn pleitnota gesteld dat hij van mening blijft dat subsidiair de aanslag moet worden vastgesteld uitgaande van bouwkosten van € 1.341.250,-- en dat hij hiervoor verwijst naar zijn eerdere stukken.

Ook al zijn de bouwkosten in hoger beroep niet eerder dan tijdens de zitting aan de orde gekomen, het Hof en de Heffingsambtenaar kunnen redelijkerwijs geacht worden op dat moment weet te hebben van de voorafgaande stellingen omtrent de bouwkosten. Het Hof beschikte immers over de bovengenoemde processtukken en de Heffingsambtenaar was als partij op de hoogte van al hetgeen zich eerder tijdens de procedure had afgespeeld. Belanghebbende heeft dat ook kenbaar gemaakt (zie het proces-verbaal van de zitting). Wellicht waren Hof en heffingsambtenaar verrast, maar zij konden zich redelijkerwijs niet ‘overvallen’ voelen door de stelling van belanghebbende.

Het is daarom ook onjuist en onbegrijpelijk dat het Hof heeft geoordeeld dat behandeling van de stelling van belanghebbende bij afweging van de belangen in strijd zou zijn met een goede procesorde. Hetgeen bij dat oordeel door het Hof in aanmerking is genomen, is onjuist en onvoldoende om redelijkerwijs tot dat oordeel te kunnen komen; zie het onderstaande.

Het onderstaande heeft te gelden voor zowel de situatie dat het inbrengen van de stelling als een ‘verweer’ moet worden beschouwd als voor de situatie dat het als een incidenteel hoger beroep zou moeten worden beschouwd. Weliswaar is het incidenteel hoger beroep niet ingesteld binnen 6 weken nadat de gronden van het hoger beroep aan belanghebbende zijn toegezonden, maar de rechter kan die termijn verlengen.

Het Hof heeft ten eerste op zichzelf terecht geoordeeld dat tijdens het hoger beroep het geschilpunt niet eerder aan de orde was gekomen. Maar dat is op zichzelf onvoldoende om de stelling als tardief te kwalificeren. Uit uw arrest van 4 december 2009, ECLI:NL:HR:2009:BG7213, blijkt dat het betrekken van een stelling pas tijdens de zitting niet op zichzelf al betekent dat sprake zou zijn van een inbreuk op de goede procesorde.

Hetzelfde geldt voor het oordeel van het Hof dat het geen stelling betrof die het Hof ambtshalve zou kunnen opwerpen.

Het Hof stelt vervolgens dat de stelling tot een nader onderzoek van feitelijke aard zou dwingen. Dat is niet juist. In eerste aanleg heeft dat feitenonderzoek al uitgebreid met hoor en wederhoor plaatsgevonden (zie bovenstaand) en kennelijk was de Heffingsambtenaar van mening dat hij daar in hoger beroep niets meer aan toe kon voegen, anders had hij dat wel in zijn beroepschrift in hoger beroep gedaan. Belanghebbende heeft in hoger beroep ook niet meer gedaan dan zijn stelling herhaald en verwezen naar zijn eerdere stukken en hij heeft geen nieuwe feiten gesteld. Het Hof had dus na de zitting op basis van de processtukken tot een gemotiveerd oordeel over de hoogte van de bouwkosten kunnen komen. Maar zelfs al zou een nader feitenonderzoek nodig zijn geweest, dan zou dat geen bezwaar zijn geweest, zie onderstaand.

Het Hof oordeelt ten onrechte dat van de Heffingsambtenaar redelijkerwijs niet kon worden verwacht dat hij zonder nadere voorbereiding op de stelling zou reageren. Zoals in het bovenstaande al is aangegeven, heeft de Heffingsambtenaar tijdens de bezwaarfase en vervolgens in eerste aanleg uitgebreid de mogelijkheid gekregen om te reageren op de stelling van belanghebbende en hij heeft dat ook daadwerkelijk gedaan. De Heffingsambtenaar mag als procespartij geacht worden de processtukken, althans zijn eigen stellingen en standpunten, te kennen. Er kon dus van hem wel redelijkerwijs verwacht worden om tijdens de zitting op de stelling van belanghebbende te kunnen reageren; er was voor hem niets nieuws aan de stellingen van belanghebbende. In wezen had hij zelfs kunnen volstaan met de stelling dat hij, net als belanghebbende, zijn eerdere stellingen en standpunten wenste te herhalen en daarvoor verwees naar de processtukken. Daar had belanghebbende dan uiteraard redelijkerwijs geen bezwaar tegen kunnen hebben, waarna het Hof dit als standpunt van de Heffingsambtenaar had kunnen aanmerken. En het Hof had vervolgens op basis van de stellingen en standpunten van beide partijen tot een oordeel kunnen komen. Desnoods had het Hof de Heffingsambtenaar nog de gelegenheid kunnen geven om binnen een bepaalde termijn schriftelijk te reageren op de stelling van belanghebbende, waarna het Hof tot een oordeel had kunnen komen. Partijen waren op dat moment al vier jaar aan het procederen, dus die paar weken extra hadden er nog wel bij gekund. En in het uiterste geval had het Hof tot een tweede zitting kunnen besluiten, net als de Rechtbank had gedaan om tot een oordeel te komen over de stellingen van de Heffingsambtenaar. Het Hof geeft ten onrechte ook niet aan waarom niet tot dit ‘uitstel’ kon worden overgegaan. Het kan dus ook niet gezegd worden dat de Heffingsambtenaar door het ‘late’ moment redelijkerwijs in zijn (verdedigings-)belangen zou zijn geschaad.

Er valt niets af te dingen op het oordeel van het Hof dat belanghebbende zijn stelling ook eerder naar voren had kunnen brengen. Maar dat is op zichzelf niet voldoende om tot het oordeel ‘tardief’ te komen.

Van de door het Hof genoemde omstandigheden blijven dus als ‘terecht’ over: tijdens het hoger beroep is de stelling pas tijdens de zitting naar voren gebracht, het betrof geen stelling die het Hof ambtshalve had kunnen opwerpen en belanghebbende had zijn stelling eerder naar voren kunnen brengen.

Op basis hiervan had het Hof redelijkerwijs niet tot het oordeel ‘strijd met de goede procesorde’ kunnen komen. Immers, het Hof had hierbij moeten betrekken dat ondanks het late tijdstip een nader feitenonderzoek niet meer nodig was (had al tijdens de eerste aanleg plaatsgevonden), dat zowel het Hof als de Heffingsambtenaren al eerder op de hoogte waren van de stelling omdat deze al tijdens de bezwaarfase en in eerste aanleg was betrokken en uitgebreid aan de orde was geweest, dat de Heffingsambtenaar daarom ook redelijkerwijs in staat was om te kunnen reageren, althans te stellen dat zijn eerdere standpunten en stellingen als herhaald dienden te worden beschouwd, dat het Hof de Heffingsambtenaar de gelegenheid had kunnen geven schriftelijk te reageren dan wel dat het Hof een tweede zitting had bepaald. Had het Hof deze omstandigheden erbij betrokken, dan had het in redelijkheid niet tot het oordeel ‘tardief’ kunnen komen.

Zeker niet als het Hof in aanmerking had genomen dat partijen in hoger beroep een volledige herkansing wordt geboden, de wetgever geen uitdrukkelijke beperkingen heeft gesteld en het hier een belastingaanslag betrof, dus een gebonden beschikking die een uit de wet voortvloeiende belastingschuld moet vaststellen. Een belastingrechter moet tot het uiterste gaan om te voorkomen dat de materiële belastingschuld afwijkt van de formele.

Tot slot: uiteraard had de stelling eerder bij het verweerschrift in hoger beroep kunnen worden ingebracht. Dat had belanghebbende in ieder geval deze discussie bespaard. Maar als partijen tot het moment van de zitting van het Hof al 4 jaar over de stelling van belanghebbende aan het procederen zijn en hierover nog geen rechterlijke uitspraak hebben en vervolgens na de zitting nog 13 maanden moeten wachten op een uitspraak (zonder een oordeel over de stelling), kan toch wel de vraag worden gesteld welk redelijk (proces)belang nog geschonden zou zijn indien het Hof wat minder formalistisch had gehandeld en nog wat extra tijd had genomen om de stelling van belanghebbende in behandeling te nemen met het oog op een juiste vaststelling van de materiële belastingschuld? Het kan toch redelijkerwijs niet de bedoeling van een ‘goede procesorde’ zijn dat een procedure na 5 jaar eindigt zonder een rechterlijk oordeel over het eigenlijke materiële geschilpunt, enkel en alleen als gevolg van de niet noodzakelijke keuze van het Hof voor een zeer formalistische benadering?

Het Hof heeft de stelling van belanghebbende omtrent de hoogte van de bouwkosten dus ten onrechte niet in behandeling genomen, althans heeft dat onvoldoende gemotiveerd.