Hof Den Haag, 13-03-2013, nr. BK-12/00126, nr. BK-12/00127, nr. BK-12/00128

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummers BK-12/00126 t/m 12/00128

in het geding tussen:

en

de directeur van de Belastingdienst/Holland-Midden, hierna: de Inspecteur,

op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraken van de rechtbank

Den Haag van 28 december 2011, nummers AWB 08/3628, AWB 08/3629 en AWB 08/3630, betreffende na te vermelden aanslagen en beschikkingen.

1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2001 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van f 106.442 (€ 48.301) en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van f 56.353 (€ 25.572). Voorts is bij beschikking f 1.512 (€ 686) aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.2. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2002 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 61.526 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 29.432. Voorts is bij beschikking € 1.421 aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.3. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2004 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.970 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.478. Voorts is bij beschikking € 1.466 aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.4. De Inspecteur heeft bij drie uitspraken op bezwaar van 10 april 2008 de aanslagen en beschikkingen heffingsrente gehandhaafd.

1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar bij brieven van 15 mei 2008 beroep ingesteld.

1.6. De rechtbank heeft bij de bestreden uitspraken het volgende beslist, waarbij de rechtbank belanghebbende als eiseres en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid:

“- verklaart de beroepen gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar;

- vermindert de belastingaanslag 2001 tot één berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 65.522 (€ 29.733 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van ƒ 73.325 (€ 33.274;

- vermindert de belastingaanslag 2002 tot één berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.539 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 36.952;

- vermindert de belastingaanslag 2004 tot één berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.496 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 23.040;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde besluiten;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten tot een bedrag van € 1.449 te betalen aan eiseres;

- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 39 aan eiseres te vergoeden.”

2.1. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en heeft daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld.

2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 30 januari 2013, gehouden te Den Haag. Beide partijen zijn verschenen. Bij brief van 29 januari 2013 heeft de Raad voor de rechtspraak namens de minister van Veiligheid en Justitie het Hof bericht dat hij zich refereert aan het oordeel van het Hof inzake het namens belanghebbende ingediende verzoek om toekenning van een immateriële schadevergoeding.

2.3. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.

In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

3.1. Belanghebbende is beneficiary in een zogenaamde ‘Charitable Remainder Unitrust’ (de trust). De trust is, ingevolge een “Trust Agreement” uit 1982, op 15 augustus 1989 tot stand gekomen bij het overlijden van de settlor. De trustee is woonachtig in de Verenigde Staten van Amerika (VS). De trustverhouding is ingesteld naar het recht van de staat Delaware in de VS.

3.2. Bij het overlijden van de settlor op 15 augustus 1989 heeft de trustee overeenkomstig de bepalingen van de trustakte ten behoeve van belanghebbende een gedeelte(share) van het trustvermogen uit de trust ondergebracht in een als zelfstandige trust aan te merken subtrust (de subtrust). De subtrust is een zogenaamde ‘irrevocable fixed trust’; de subtrust is niet herroepbaar en de uitkeringen aan de beneficiaries zijn in rechte vorderbaar. De vaststelling van de uitkeringen is vastgelegd in de “Trust Agreement” en is niet beïnvloedbaar door de trustee en/of de beneficiaries.

3.3. Het trustvermogen omvat voornamelijk effecten en liquiditeiten. Belanghebbende is niet gemachtigd tot het trustvermogen als zodanig en zij bemoeit zich niet met het feitelijke beleggingsbeleid van de subtrust.

3.4. In de “Trust Agreement” is omtrent de uitkeringen aan de beneficiairies onder meer het volgende bepaald:

“3. Charitable Remainder Unitrust.

(…)

b) Payment of Unitrust Amount to Non-Charitable Beneficiaries.

As to the Charitable Remainder Unitrust, Trustee shall hold the same in separate trust hereunder, manage, invest, and reinvest the same, collect the income arising therefrom, and shall distribute the same as hereinafter provided.

(1) Trustee shall divide the Charitable Remainder Unitrust, as it is then constituted, into shares for the following beneficiaries (whether or not then living), in such a manner that each beneficiary’s share shall equal the percentage of the Charitable Remainder Unitrust set opposite the beneficiary’s name below:

(1) (…)

(2) [X]

(…) 16.00%

(…)

Each such share is to be treated as a separate Charitable Remainder Unitrust and administered in accordance with the terms specified herein.

(2) In each taxable year of the Charitable Remainder Unitrust, Trustee shall pay in semi-annual installments, on June 30 and December 31, an amount equal to the lesser of (a) the trust income from the beneficiary’s share for such taxable year (...) or (b) 5% of the net fair market value of the trust assets of the beneficiary’s share valued as of the valuation date for the trust’s taxable year (...). The valuation date shall be the first business day of the trust’s taxable year. If the income of any beneficiary’s share for any taxable year exceeds 5% of the net fair market value of that share (...), the payment shall also include such excess income in excess of 5% of the net fair market value of the share assets to the extent that the aggregate of the amounts paid to the beneficiary in prior years is less than 5% of the net aggregate fair market value of the share for such years. (...)

The unitrust amount shall be paid to the hereinabove designated beneficiary thereof for a period beginning at the date of Trustor’s death and ending at the date of death of the beneficiary,

(...)

(c) Disposition of the Remainder.

Upon the death of each individual beneficiary listed above, (...) Trustee shall transfer and deliver outright and free from trust so much of the beneficiary’s share of the Charitable Remainder Unitrust as shall then be held herunder as follows: (1) 50% to [A]; and (2) 50% to [B].

(...)

(j) Payments in the Event of the Death of a Non-Charitable Beneficiary.

In the case of the death of a non-charitable beneficiary receiving payment hereunder, (...) the last semi-annual payment provided for in subparagraph (b) of Paragraph 3 (...) shall be considered to be the last regular payment due to such beneficiary hereunder and no further payment need be made for that portion for any subsequent six-month period in which the beneficiary may have survived.”

3.5. Voor het jaar 1995 is tussen belanghebbende en de Inspecteur een geschil ontstaan over de vraag of de Inspecteur terecht de uitkeringen uit de subtrust in het belastbare inkomen heeft begrepen. In zijn arrest van 14 juli 2006, nr. 39.262, LJN: AY3640, BNB 2007/19*, heeft de Hoge Raad met betrekking tot de uitkeringen door de subtrust beslist dat dit periodieke uitkeringen zijn die de tegenwaarde vormen voor een prestatie, te beoordelen vanuit de positie van de schuldenaar van de periodieke uitkeringen. Het onderbrengen van vermogen in de subtrust, onder de verplichting aan belanghebbende periodieke uitkeringen te doen, is hierbij aangemerkt als tegenprestatie. De waarde van deze tegenprestatie is tussen partijen bij compromis vastgesteld op f 600.000 (€ 272.268).

3.6. Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren uit de subtrust de volgende bedragen ontvangen:

4.1. Tussen partijen zijn in hoger beroep de volgende vragen in geschil:

5.1. Het hoger beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot ongegrondverklaring van het beroep.

5.2. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank voor zover het betreft de aanslagen en beschikkingen heffingsrente en voorts concludeert zij tot vergoeding van de werkelijke proceskosten en toekenning van een immateriële schadevergoeding.

De rechtbank heeft – voor zover relevant - het volgende overwogen, waarbij de rechtbank belanghebbende als eiseres en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid:

”4. Voor de overzichtelijkheid zal de rechtbank de vragen beantwoorden volgens de nader tussen partijen uitgewerkte scenario’s. Daarom zal de rechtbank niet slechts op de eerste twee, maar ook op het derde scenario ingaan.

Scenario I: periodieke uitkering?

Tussen partijen is niet in geschil dat de trustuitkeringen die eiseres ontvangt als zodanig niet zijn aan te merken als belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) en dat de uitkeringen alleen als periodieke uitkering in box 1 zijn belast als zij onder de overgangsregeling van artikel I, onderdeel O, eerste lid, onderdeel b, van de Invoeringswet vallen. Dit artikel luidt – voor zover hier van belang – als volgt:

“Bestaande rechten en verplichtingen ter zake van periodieke uitkeringen en verstrekkingen

Voor het bepalen van het inkomen uit een recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen die de tegenwaarde vormen voor een prestatie blijven de regels die daarvoor golden op 31 december 2000 op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, voorzover die regels niet in strijd komen met het bepaalde in artikel 3.109 van de Wet inkomstenbelasting 2001, van toepassing voorzover:

a. (…);

b. vóór 14 september 1999 premies zijn betaald die op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet als persoonlijke verplichtingen of als premies voor aanspraken als bedoeld in artikel 8, eerste lid, onderdeel f, van die wet, in aanmerking konden worden genomen ter zake van een overeenkomst die tot stand is gekomen vóór 14 september 1999;”

In het onderhavige geval is sprake van een verplichting tot het doen van halfjaarlijkse uitkeringen voortvloeiend uit een trustdeed uit 1982. Eiseres was bij deze trustdeed niet betrokken. In een dergelijke situatie is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een aan de trustuitkeringen ten grondslag liggende overeenkomst als bedoeld in voornoemd artikel. Reeds om die reden vallen de door eiseres ontvangen trustuitkeringen niet onder deze overgangsregeling.

De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat de bepaling een overgangsregeling betreft die feitelijk een uitbreiding behelst van het begrip ‘Belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen’ van de Wet. De gevallen die onder deze uitbreiding vallen, zijn in de regeling limitatief opgesomd onder de onderdelen a. tot en met d. Deze limitatieve opsomming brengt met zich dat er ook periodieke uitkeringen en verstrekkingen die de tegenwaarde voor een prestatie vormen, denkbaar zijn die niet onder de overgangsregeling vallen. Daarom moet naar het oordeel van de rechtbank een dergelijke overgangsregeling naar zijn aard beperkt worden uitgelegd. Er is geen aanleiding om het samenstel van (eenzijdige) rechtshandelingen waarvan in de onderhavige trustverhouding sprake is, aan te merken als een overeenkomst in de zin van deze overgangsregeling.

Hetgeen hiervoor is overwogen betekent dat de onderhavige trustuitkeringen niet bij eiseres als periodieke uitkering zijn belast in box 1. Daarom behoeven de overige gronden van eiseres die zich richten tegen de toepassing van het overgangsrecht op de trustuitkeringen – daaronder begrepen de vraag of onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ter zake van de trustuitkeringen sprake was van periodieke uitkeringen in de zin van artikel 25, eerste lid, onderdeel g, van die wet – geen behandeling.

Scenario III: Is de subtrust transparant?

Met betrekking tot de vraag of de subtrust fiscaal transparant is, overweegt de rechtbank als volgt. Uit de onder 1.4. opgenomen passage uit de trustbepalingen, meer in het bijzonder “(j) Payments in the Event of the Death of a Non-Charitable Beneficiary”, volgt dat – zoals verweerder ook in zijn pleitnota heeft opmerkt – bij het overlijden van eiseres (als beneficiary) de laatste halfjaarlijkse uitkering vóór het overlijden als laatste uitkering geldt. Dit betekent dat er sprake kan zijn van vermogensinkomsten bij de subtrust die opkomen bij het leven van eiseres zonder dat deze aan haar of haar rechtsopvolger(s) worden uitgekeerd. Op grond van de trustbepalingen komen die inkomsten dan immers ten goede aan één van de in de trustakte aangewezen ‘charities’. Reeds hierom is het onjuist om de onderliggende vermogensbestanddelen en de daaruit voortvloeiende vermogensinkomsten direct en volledig toe te rekenen aan eiseres. Hiervan zou naar het oordeel van de rechtbank slechts sprake kunnen zijn in een situatie waarbij alle bij het leven van eiseres opgekomen (vermogens)inkomsten van de subtrust per definitie aan haar of haar rechtsopvolger(s) ten goede zouden komen. De rechtbank kan daarom de subtrust niet als fiscaal transparant aanmerken.

Scenario II: “Recht sui generis?”

Nu de uitkeringen niet kunnen worden aangemerkt als periodieke uitkeringen in de zin van de Wet en de trust niet als transparant kan worden aangemerkt, merkt de rechtbank de aanspraak aan als een recht sui generis. Overeenkomstig het standpunt van partijen moet de waarde van de aanspraak dan worden betrokken in het inkomen in box 3.

Ten aanzien van de waardering van dit recht is verweerder van mening dat dit moet worden gewaardeerd naar de volle eigendomswaarde van de onderliggende vermogensbestanddelen. Cijfermatig komt dit overeen met het hiervoor behandelde scenario III waarbij de subtrust fiscaal als transparant wordt aangemerkt. De rechtbank volgt verweerder niet in dit standpunt. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat eiseres feitelijk alleen recht heeft op (half)jaarlijkse uitkeringen uit de subtrust en niet gerechtigd is tot het trustvermogen als zodanig. Ook heeft zij geen zeggenschap over het feitelijke beleggingsbeleid van de subtrust. Gelet hierop doet het waarderen van het ‘recht sui generis’ op de volle vermogenswaarde van de onderliggende vermogensbestanddelen naar het oordeel van de rechtbank geen recht aan de feitelijke situatie.

Nu voor de waardering niet kan worden aangesloten bij de vermogenswaarde van de vermogensbestanddelen die tezamen de subtrust vormen, dient – naar alsdan tussen partijen niet meer in geschil is – voor de waardering van het vermogensrecht te worden aangesloten bij de waardering zoals door eiseres bepleit onder scenario II(a). De rechtbank ziet geen aanleiding partijen hierin niet te volgen. In dit oordeel ligt besloten dat de beroepen gegrond dienen te worden verklaard en dat de belastbare inkomens uit werk en woning alsmede de belastbare inkomens uit sparen en beleggen over de jaren 2001, 2002 en 2004 dienen te worden vastgesteld als aangegeven onder Scenario II(a) in de onder 1.9. genoemde cijfermatige uitwerking. Hierbij overweegt de rechtbank met betrekking tot het belastbare inkomen uit sparen en beleggen voor het jaar 2004 dat, naar de rechtbank begrijpt uit de cijfermatige uitwerking, de echtgenoot van eiseres van het gezamenlijke inkomen uit sparen en beleggen een bedrag van € 12.909, namelijk € 28.387 -/- € 15.478 (bedrag in aangifte eiseres) in aanmerking heeft genomen, zodat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen voor eiseres voor dit jaar uiteindelijk op € 23.040 (€ 35.949 -/- € 12.909) moet worden vastgesteld.”

Periodieke uitkering

7.1. De Inspecteur stelt dat belanghebbendes gerechtigdheid tot de uitkeringen uit de subtrust, moet worden aangemerkt als een recht op periodieke uitkeringen die de tegenwaarde van een prestatie vormen. Belanghebbende stelt daarentegen dat zij een vermogensrecht bezit met een eigen karakter (een recht sui generis) dat bestaat uit een recht op de inkomsten uit het in de subtrust belegde vermogen en dat er geen sprake is van een recht op periodieke uitkeringen.

7.2. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende op grond van de onder 3.4 vermelde bepalingen van de trustakte (Paragraph 3, subparagraph b, sub 2) geen recht heeft op het vermogen van de subtrust, maar dat zij jaarlijks recht heeft op een bedrag dat niet hoger kan zijn dan 5 percent van de waarde van het vermogen van de subtrust dan wel een bedrag gelijk aan de inkomsten uit dat vermogen van de subtrust indien die inkomsten lager zijn. Daarnaast bestaat de mogelijkheid van een inhaal in latere jaren indien de uitkering in enig jaar minder dan 5 percent van de waarde van het vermogen bedraagt en in een later jaar meer inkomsten worden behaald dan 5 percent van de waarde van het vermogen tot het percentage van 5. De inkomsten dienen dus als een rekengrootheid indien de inkomsten minder dan 5 percent van de waarde van het vermogen bedragen, maar dit kan niet worden aangemerkt als een eigen recht op de inkomsten. Bovendien worden de inkomsten voor zover deze meer bedragen dan 5 percent van de waarde van het vermogen, afgezien van voormelde inhaalregeling, niet uitgekeerd.

7.3. Belanghebbende heeft derhalve recht op een jaarlijkse uitkering van maximaal 5 percent van de waarde van het vermogen in de subtrust. Dit recht vervalt bij overlijden van belanghebbende. Van een periodieke uitkering is sprake indien de uitkering onderdeel vormt van een reeks van uitkeringen en het beloop daarvan - vanuit de schuldenaar bezien – afhankelijk is van een toekomstige onzekere gebeurtenis. Nu het recht op uitkeringen vervalt bij overlijden van belanghebbende, wordt aan deze voorwaarde voldaan. Het Hof is dan ook van oordeel dat belanghebbendes recht jegens de subtrust moet worden aangemerkt als een recht op periodieke uitkeringen.

Overgangsrecht van toepassing?

7.4. Uit het arrest Hoge Raad 14 juli 2006, nr. 39.262, LJN AY3640, BNB 2007/19* volgt dat periodieke uitkeringen als hier aan de orde, moeten worden aangemerkt als periodieke uitkeringen die de tegenwaarde van een prestatie vormen. Daarbij heeft de geschatte contante waarde van de aan belanghebbende toekomende uitkeringen op het tijdstip dat aan de subtrust vermogen ter beschikking werd gesteld, als tegenprestatie te gelden. Partijen hebben bij compromis de tegenprestatie vastgesteld op f 600.000 (€ 272.268). Tussen partijen staat bovendien vast dat de uitkeringen in de voorafgaande jaren de aldus vastgestelde tegenprestatie reeds hebben overschreden.

7.5. Onder de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) behoren rechten op periodieke uitkeringen die de tegenwaarde van een prestatie vormen in beginsel tot de bezittingen als bedoeld in artikel 5.3 van de Wet IB 2001 en wordt het rendement in aanmerking genomen via het inkomen uit sparen en beleggen. Dit is anders indien op grond van het overgangsrecht, zoals dit is vormgegeven in de Invoeringswet Wet IB 2001, wordt voorzien in een afwijkende regeling.

7.6. De Inspecteur stelt dat de uitkering op grond van Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, eerste lid, onderdeel b, van de Invoeringswet Wet IB 2001 tot het inkomen uit werk en woning moet worden gerekend. Belanghebbende bestrijdt dit standpunt en stelt dat het onderhavige recht niet op een overeenkomst is gebaseerd, dat geen sprake is van premiebetaling en dat toepassing van deze bepaling in strijd met doel en strekking van deze overgangsbepaling is.

7.7. Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, eerste lid, onderdeel b, van de Invoeringswet Wet IB 2001 bepaalt:

“Voor het bepalen van het inkomen uit een recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen die de tegenwaarde vormen voor een prestatie blijven de regels die daarvoor golden op 31 december 2000 op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, voorzover die regels niet in strijd komen met het bepaalde in artikel 3.109 van de Wet inkomstenbelasting 2001, van toepassing voorzover:

(…)

b. vóór 14 september 1999 premies zijn betaald die op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet als persoonlijke verplichtingen of als premies voor aanspraken als bedoeld in artikel 8, eerste lid, onderdeel f, van die wet, in aanmerking konden worden genomen ter zake van een overeenkomst die tot stand is gekomen vóór 14 september 1999;”

7.8. In de parlementaire stukken is deze bepaling als volgt toegelicht:

“De vraag rijst vervolgens hoe (de waarde van) de bestaande polis begeleid kan worden met behulp van het overgangsrecht. In de overgangswetgeving is eerbiedigende werking opgenomen voor dergelijke lijfrentepolissen (zowel voor polissen ter zake waarvan de betaalde premie van het inkomen is afgetrokken, als – tenzij wordt geopteerd voor afrekening – voor polissen ter zake waarvan geen premieaftrek heeft plaatsgevonden: de saldolijfrenten) door middel van continuering van het huidige heffingssysteem op onder dat systeem opgebouwde polisrechten. Dit betekent dat de fiscale behandeling van dergelijke polissen globaal ongewijzigd blijft.

(…)

Voor saldolijfrenten geldt voor het gedeelte waarvoor tot 14 september 1999 premies zijn gestort een eerbiedigende werking. Anders dan bij de lijfrentepolissen terzake waarvan premieaftrek heeft plaatsgevonden, kunnen belastingplichtigen ervoor opteren om saldolijfrenten met ingang van 1 januari 2001 onder de reikwijdte van de vermogensrendementsheffing te brengen. In dat geval dient uiteraard wel te worden afgerekend over de tot en met 31 december 2000 opgebouwde rentecomponent. Deze afrekening kan plaatsvinden tegen een tarief van 45%. Indien niet wordt geopteerd, geldt voor saldolijfrenten in beginsel eerbiedigende werking.

Gevolg daarvan is dat pas belastingheffing plaats zal vinden vanaf het moment dat de (bij elkaar opgetelde) uitkeringen (per saldo) de ingelegde – niet afgetrokken – premie gaan overschrijden. Wel is voor de eerbiedigende werking voor deze saldolijfrenten een horizonbepaling opgenomen die ertoe leidt dat voor saldolijfrenten die op 31 december 2020 nog niet (geheel) zijn afgewikkeld, op dat moment een verplichte overheveling naar box III (de vermogensrendementsheffing) dient plaats te vinden. Op dat moment zal dan ook moeten worden afgerekend over de waarde van de per die datum te bepalen rentecomponent (rekening houdend met de nog niet verrekende premies).” (Kamerstukken II, 1998-1999, 26 728, nr. 3, blz. 16-17)

en,

“Zoals in het algemene deel van deze memorie reeds is opgemerkt, bevat deze overgangsregeling in beginsel eerbiedigende werking voor op 31 december 2000 bestaande lijfrenten en rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen. Deze zogenoemde eerbiedigende werking heeft vooral betrekking op de bepaling van het inkomen uit dergelijke lijfrenten en rechten genoten termijnen en uitkeringen alsmede op de wijze waarop de bestaande rechten worden behandeld, bij voorbeeld bij omzetting en vervreemding daarvan. Enerzijds wordt daarmee de fiscale behandeling voortgezet die de belanghebbenden voor ogen stond ten tijde van het sluiten van de overeenkomsten. Anderzijds heeft die eerbiedigende werking tot gevolg dat de fiscale claim die vóór de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 rustte op de onderhavige rechten, niet verloren gaat.

(…)

In het eerste lid van onderdeel O is de hoofdregel van het overgangsregime voor op 31 december 2000 bestaande rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen die de tegenwaarde voor een prestatie vormen, opgenomen. Het gaat hierbij om de tot de inkomsten uit vermogen behorende uitkeringen en verstrekkingen artikel 25 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (…).” (Kamerstukken II, 1998-1999, 26 728, nr. 3, blz. 83-84).

7.9. Het Hof is van oordeel dat de wetgever met het overgangsrecht voor bestaande rechten op periodieke uitkeringen die de tegenwaarde van een prestatie vormen, continuering van het oude regime beoogde voor wat betreft de heffing over de inkomsten uit dergelijke rechten. Voor de eventuele premieaftrek geldt direct het nieuwe regime.

7.9.1. Belangrijke overweging hierbij was het behoud van de fiscale claim die was opgebouwd in de jaren tot 2001. Zonder een dergelijke overgangsbepaling behoren dergelijke rechten immers tot de rendementsgrondslag van box III en wordt vanaf 2001 slechts het rendement dat nadien wordt behaald, zij het op forfaitaire wijze vastgesteld, in de belastingheffing betrokken.

Het gaat derhalve om bestaande rechten en verplichtingen ter zake van periodieke uitkeringen. Naar het oordeel van het Hof heeft de wetgever niet bedoeld om bepaalde rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen waarop een fiscale claim rustte, van deze overgangsbepaling uit te zonderen. Hieraan doet niet af, het enkele feit dat in voormeld Onderdeel O, eerste lid, onderdeel b, van de Invoeringswet Wet IB 2001 gesproken wordt van “overeenkomst”. Daarmee heeft de wetgever niet bedoeld om rechten gebaseerd op eenzijdige rechtshandelingen uit te sluiten van deze overgangsbepaling. Het Hof kan dan ook de vraag of de rechten van belanghebbende zijn gebaseerd op een eenzijdige rechtshandeling in het midden laten.

7.9.2. Het Hof verwerpt ook de stelling van belanghebbende dat geen sprake is geweest van premiebetaling. Het begrip “premie” is niet nader gedefinieerd. De wetgever bedoelt hiermee de tegenprestatie waartegenover het recht op periodieke uitkeringen ontstaat. Zoals hiervóór is vastgesteld, bedraagt die tegenprestatie in het onderhavige geval f 600.000.

7.9.3. Gelet op voormelde wetsgeschiedenis verwerpt het Hof evenzeer de stelling van belanghebbende dat toepassing van het overgangsrecht in strijd zou zijn met doel en strekking van deze overgangsregeling.

7.10. Belanghebbende stelt voorts dat de onderhavige rechten aanzienlijk verschillen van vermogensrechtelijke periodieke uitkeringen, omdat alleen sprake is van een ‘rentecomponent’ en niet van een ‘kapitaalcomponent’. Belanghebbende heeft gelijk waar zij stelt dat de onderhavige rechten inhouden dat geen ‘kapitaalcomponent’ wordt uitgekeerd. Door de wijze waarop de jaarlijkse uitkering wordt bepaald, wordt het in de subtrust ingebrachte vermogen niet aangetast door de uitkeringen. Dit betekent echter niet dat geen sprake is van een recht op periodieke uitkeringen die de tegenwaarde van een prestatie vormen. Hoogstens kan worden geconstateerd dat de saldomethode in zoverre zijn doel voorbij schiet, omdat bij de toepassing van die methode in eerste instantie ‘het kapitaal’ geacht wordt te zijn uitgekeerd.

7.11. Ten slotte stelt belanghebbende dat uit het arrest Hoge Raad 26 oktober 2007, nr. 42.537, LJN AY5991, BNB 2008/122c* volgt dat een uitkering uit een fixed trust nimmer een periodieke uitkering kan zijn. Belanghebbende verwijst hierbij in het bijzonder naar onderdeel 4.8.4 van de conclusie van de Advocaat-Generaal. Het Hof verwerpt dit standpunt. In de casus die aan de orde was in voormeld arrest, was de trustee verplicht de volledige (netto) opbrengst van het trustvermogen uit te keren aan de beneficiary. In een dergelijk geval heeft de beneficiary een zelfstandig recht op de inkomsten. Zoals onder 7.2 is geoordeeld, is van een dergelijke situatie geen sprake.

Slotsom

7.12. Gelet op het vorenoverwogene behoren de door belanghebbende ontvangen uitkeringen tot het inkomen uit werk en woning. Het hoger beroep van de Inspecteur is gegrond.

Immateriële schadevergoeding

7.13. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de redelijke termijn voor de behandeling van het beroep door de rechtbank is overschreden en verzoekt om toekenning van een immateriële schadevergoeding. Het beroep bij de rechtbank is op 16 mei 2008 ingediend en bij schrijven van 18 juli 2008 gemotiveerd. Het verweerschrift is bij schrijven van 31 oktober 2008 ingediend. Vervolgens zijn op 28 januari 2009 en 31 maart 2009 conclusies van repliek en dupliek ingediend. De mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden op 22 juli 2009, waarna nog nadere stukken zijn ingediend op 29 juli 2009. Vervolgens is het onderzoek gesloten. De Rechtbank heeft op 28 december 2011 uitspraak gedaan. Zoals de rechtbank in de uitspraak heeft aangegeven, is de uitspraak door omstandigheden te laat gedaan en heeft de rechtbank partijen daarvoor excuses aangeboden.

7.14. Het Hof is van oordeel dat tot het tijdstip van de sluiting van het onderzoek, de procedure bij de rechtbank voldoende voortvarend is behandeld. Dat geldt evenwel niet voor de periode tussen het sluiten van het onderzoek en het doen van de uitspraak. Het Hof is van oordeel dat de rechtbank na ontvangst van de nadere stukken op 29 juli 2009 en sluiting van het onderzoek, in beginsel binnen een termijn van uiterlijk twaalf weken (artikel 8:66, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht) uitspraak had kunnen doen. Tussen het moment van ontvangst van de nadere stukken en het moment dat de uitspraak wordt gedaan, ligt een periode van twee jaren en vijf maanden. Het Hof is van oordeel dat hiermee de redelijke termijn voor de behandeling van het beroep is overschrijden met meer dan twee jaren. De Hoge Raad heeft in het arrest van 10 juni 2011, nr. 09/02639, LJN BO5046, BNB 2011/232c* geoordeeld, dat wanneer de redelijke termijn is overschreden, als uitgangspunt dient dat voor de schadevergoeding een tarief wordt gehanteerd van € 500 per halfjaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. Belanghebbende heeft mitsdien recht op een vergoeding van immateriële schade van € 2.500.

8.1. Gelet op het feit dat de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijft, is voor het heffen van griffierecht van de Staat inzake het hoger beroep geen plaats.

8.2. In het principaal ingestelde hoger beroep acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. In het incidenteel ingestelde hoger beroep acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 944 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten à € 472 x 1 (gewicht van de zaak)). Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.

Het Gerechtshof:

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. T.A. Gladpootjes, B. van Walderveen en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier drs. F. van Veen. De beslissing is op 13 maart 2013 in het openbaar uitgesproken. Bij afwezigheid van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door mr. Van Walderveen.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

gericht;

- - de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.