Rb. Gelderland, 02-07-2019, nr. AWB 18/4497, nr. AWB 18/4498

Eiseres heeft op 6 oktober 2017 een bedrag van € 29.600 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan in verband met de verkrijging van veertig aandelen in [A] B.V. (hierna: [A]); (zaaknummer AWB 18/4497).

Eiseres heeft op 6 oktober 2017 een bedrag van € 76.400 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan in verband met de verkrijging van veertig aandelen in [B] B.V. (hierna: [B]); (zaaknummer AWB 18/4498).

Tegen deze voldoeningen heeft eiseres bij brief van 24 oktober 2017 bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 2 juli 2018 de bezwaren ongegrond verklaard.

Eiseres heeft daartegen bij brief van 10 augustus 2018, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en twee verweerschriften ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 juni 2019.

Namens eiseres is verschenen de gemachtigde, bijgestaan door mr. [C], [D] en [E]. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] en [F].

Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij.

Feiten

1. Bij akten van levering van [2017] heeft eiseres veertig aandelen in eigendom verkregen van [A] en veertig aandelen in eigendom verkregen van [B].

2. [A] en [B] (hierna ook: de vennootschappen) zijn opgericht op [1995]. Het doel van de vennootschappen is:

3. Volgens de balansen per 31 december 2016 bestaan de bezittingen van [A] voor ongeveer 78% en van [B] voor ongeveer 89% uit onroerende zaken. Beide vennootschappen exploiteren een recreatiepark. Deze parken zijn naast elkaar gelegen, gescheiden door een weg. De exploitatie bestaat uit de verhuur van staanplaatsen voor chalets en mobiele bungalows en de levering van energie en water aan de huurders. Deze chalets en bungalows zijn in eigendom van de recreanten/huurders. [A] beschikt daartoe over 24 jaarplaatsen en [B] over 129 jaarplaatsen. Verder worden regelmatig chalets en bungalows en bijbehorende inventaris van vertrekkende huurders overgenomen die na renovatie aan nieuwe huurders worden doorverkocht. Deze verkoopomzet wordt verantwoord in [A]. Beide parken bevatten groenvoorzieningen, chalets met ondergrond, wegen en paden, een gastank en afvalcontainers. [A] heeft daarnaast een (vis-)vijver, een kantoorgebouw, een showroom ten behoeve van de verkoop, parkeerplaatsen en een beheerderswoning.

4. De vennootschappen verzorgen in eigen beheer het onderhoud aan hagen en overig groen en zorgen voor de aanleg, aansluiting en onderhoud van de infrastructurele voorzieningen. De netwerken voor elektra, gas, water en riolering zijn in beheer bij de vennootschappen. Zij zijn tevens verantwoordelijk voor de afvalinzameling, de brandveiligheid, terreinverlichting en de handhaving van rust en orde. Een beheerder verricht de dagelijkse beheerswerkzaamheden.

5. De (ver)huurovereenkomsten voor de staanplaatsen worden aangegaan voor de duur van een jaar en worden zonder opzegging automatisch verlengd met een jaar. In de praktijk worden de kavels gemiddeld voor acht of negen jaar verhuurd.

Geschil

6. In geschil is of de aandelen in de vennootschappen kwalificeren als fictieve onroerende zaken in de zin van artikel 4 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (hierna: Wbvr). Het geschil spitst zich toe op de zogenoemde ‘doeleis’ van dit artikel. Niet in geschil is dat de bezittingen van de vennootschappen grotendeels uit onroerende zaken bestaan.

7. Volgens eiseres bestaan de activiteiten van de vennootschappen uit de exploitatie van een recreatiebedrijf. De activiteiten die worden verricht (het aanbieden van de mogelijkheid tot recreatie, rust en ontspanning), dienen te worden bezien vanuit de afnemer. De onroerende zaken zijn slechts het middel om deze activiteiten te kunnen verrichten. Voor deze activiteiten is naast de onroerende zaken ook arbeid noodzakelijk. De omvang van bijkomende voorzieningen is niet van doorslaggevende betekenis. Beide parken zijn bedoeld voor recreanten die tot rust willen komen. Dat komt ook in de opgestelde huishoudelijke reglementen tot uitdrukking.

8. Volgens verweerder bestaan de activiteiten van de vennootschappen uit de exploitatie van onroerend goed en zijn er zowel bezien vanuit de vennootschappen als vanuit de modale afnemer geen andere prestaties (zoals recreatiediensten) te onderkennen. Het gaat slechts om de (langdurige) verhuur van jaarplaatsen. Het onderhoud en dergelijke handelingen zijn handelingen die een verhuurder/exploitant normaal gesproken altijd verricht. Er is geen ander bedrijf, zoals een recreatiebedrijf, dat door eiseres wordt uitgeoefend naast het exploiteren van onroerend goed.

Beoordeling van het geschil

9. Ingevolge artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Wbvr worden als onroerende zaken mede aangemerkt (fictieve onroerende zaken): aandelen in een rechtspersoon, waarvan de bezittingen op het tijdstip van de verkrijging of op enig tijdstip in het daaraan voorafgaande jaar grotendeels bestaan of hebben bestaan uit onroerende zaken (…), mits de onroerende zaken, als geheel genomen, op dat tijdstip geheel of hoofdzakelijk dienstbaar zijn of waren aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van die onroerende zaken.

10. Bij de vervanging in 1970 van de Registratiewet 1917 door de Wbvr en de Registratiewet 1970 is in de memorie van toelichting het volgende opgemerkt ten aanzien van de overdracht van aandelen in een onroerendgoedmaatschappij (Kamerstukken II, vergaderjaar 1969-1970, 10 560, nr. 3 (MvT), pp. 18-19):

“Volgens de huidige wet wordt de overdracht van aandelen in een zgn. onroerend-goedmaatschappij als de overdracht van een onroerende zaak beschouwd. (…). De regeling ziet dus door het juridische gordijn van de vennootschappen heen door de machtsoverdracht ten aanzien van het vennootschappelijke onroerend goed voor de heffing van overdrachtsrecht als een eigendomsoverdracht van dat goed te beschouwen. (…). Het is duidelijk dat (…) ook vennootschappen onder de werking van de regeling vallen, van welke niet kan worden gezegd, dat zij wellicht mede zijn opgericht ter besparing van overdrachtsrecht. Bij de aanschrijving van 23 mei 1936, nr. 17 (Boekwerk Registratie R. 21) is aan deze regeling dan ook een nadere interpretatie gegeven. Op grond van deze aanschrijving blijft heffing van overdrachtsrecht achterwege, indien het betreft overeenkomsten tot overdracht van aandelen in vennootschappen waarvan in redelijkheid mag worden aangenomen, dat zij niet behoren tot die vennootschappen welke in het leven zijn geroepen om een heffing van overdrachtsrecht te ontgaan. Zulks kan in het algemeen worden aangenomen, indien het aandelenkapitaal van de vennootschap is verspreid of indien het een vennootschap betreft welke een bedrijf uitoefent dat niet bestaat in de handel in of exploitatie van onroerend goed en waarbij het bezit van onroerende zaken een noodzakelijkheid is voor de uitoefening van dat bedrijf (bijv. een hotelbedrijf).

Naar mening van de ondergetekenden zijn sinds de invoering van de vennootschapsbelasting de redenen welke in 1933 aanleiding gaven tot het opnemen van de artikelen 45a e.v., grotendeels vervallen. Het betrekken van de inkomsten uit en de winsten op het onroerend goed in deze belasting vormt reeds een rem tegen het oprichten van onroerend-goedvennootschappen uitsluitend om de overdrachtsbelasting te ontgaan. (….).”

11. De doeleis werd ingevoerd na de wijziging van artikel 4 van de Wbvr door Amendementen Koning c.s. (Kamerstukken II, vergaderjaar 1970-1971, 10 560, nr. 12). De toelichting op de amendementen Koning c.s. luiden als volgt:

"Met deze amendementen wordt beoogd de handel in onroerend goed door middel van zgn. verdachte vennootschappen binnen het bereik van de wet te brengen, indien de verkrijger een zodanig aandelenpakket verwerft dat van een wezenlijke zeggenschap in de naamloze vennootschap kan worden gesproken. Het criterium daarvoor is ontleend aan artikel 39, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. (…)”

12. In de memorie van toelichting ter zake van de herziening van de Wbvr in 2000 (Stb. 2000, 551) is het volgende opgemerkt ten aanzien van artikel 4, eerste lid, onder a, van de Wbvr (Kamerstukken II, vergaderjaar 1999-2000, 27 030, nr. 3. (MvT), p. 3):

“De strekking van de bepaling is enerzijds te voorkomen dat door middel van het tussenschuiven van rechtspersonen de heffing van overdrachtsbelasting wordt ontgaan en anderzijds om het in wezen gelijke ook fiscaal gelijk te behandelen door een meer economische benadering.”

13. De rechtbank is van oordeel dat de vennootschappen een recreatiebedrijf exploiteren. Alle onroerende zaken zijn dienstbaar aan deze exploitatie. Dit betekent dat het tegen vergoeding afstaan van het gebruik van de staanplaatsen aan recreanten plaatsvindt in het kader van het eigen bedrijfsproces van de vennootschappen, gericht op een ander doel dan het alleen tegen vergoeding afstaan van het gebruik van onroerende zaken. Dit andere doel is het geven van gelegenheid tot recreatie. De vennootschappen bieden deze gelegenheid aan en hun afnemers, de recreanten, zijn hiernaar op zoek. Onder verwijzing naar het hiervoor geciteerde deel van de wetsgeschiedenis is de rechtbank van oordeel dat de onroerende zaken noodzakelijk zijn voor de uitoefening van dat bedrijf. De rechtbank neemt hierbij verder in aanmerking dat de exploitatie meer arbeid vergt dan bij kale verhuur van jaarplaatsen alleen, omdat de vennootschappen zorgen voor de door de recreanten gezochte rust, orde en netheid binnen de parken.

14. Dat de aangeboden voorzieningen in vergelijking tot veel andere recreatiebedrijven, zoals bijvoorbeeld campings die naast staanplaatsen extra voorzieningen hebben – bijvoorbeeld een restaurant, speeltuin of zwembad – zeer bescheiden zijn, leidt niet tot een ander oordeel. De rechtbank acht aannemelijk dat de gebruikers van de parken daar komen om te recreëren. Het aanbieden van recreatie met een rustig karakter behelst meer dan alleen verhuur van onroerend goed.

15. In zoverre is ook niet aannemelijk dat eigenlijk sprake is van vennootschappen met een beleggingsoogmerk, zodat ook niet sprake is van een misbruiksituatie die door de wetgever met artikel 4 van de Wbvr juist bedoeld wordt tegen te gaan. In deze omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat de tot de vennootschappen behorende onroerende zaken, als geheel genomen, op het tijdstip van verkrijging door eiseres van de aandelen in de vennootschappen geheel of hoofdzakelijk, dat wil zeggen voor tenminste 70%, dienstbaar waren aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van die onroerende zaken. Dit brengt mee dat de door eiseres verkregen aandelen in de vennootschappen niet kunnen worden gekwalificeerd als fictieve onroerende zaken als bedoeld in artikel 4 van de Wbvr.

16. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.

17. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.024 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

De rechtbank:

- verklaart de beroepen gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vermindert de over de verkrijgingen aangegeven overdrachtsbelasting tot nihil;

- bepaalt dat de op de aangiften voldane overdrachtsbelasting door verweerder aan eiseres wordt gerestitueerd;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.024;

- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 338 vergoedt.