Hof Arnhem-Leeuwarden, 28-08-2018, nr. 17/00022, nr. 17/00023, nr. 17/00024

De heffingsambtenaar heeft aan [X] (hierna: erflater) voor het jaar 2013 ter zake van het genot krachtens eigendom van de onroerende zaken gelegen aan de [a-straat 1] te [Z] en de [b-straat 2] te [Z] , aanslagen in de rioolheffing van de gemeente Nijmegen opgelegd. Ter zake van de laatstgenoemde onroerende zaak heeft de heffingsambtenaar aan erflater eveneens een aanslag in de rioolheffing voor het jaar 2014 opgelegd.

Na daartegen door erflater gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraken op bezwaar de aanslagen gehandhaafd.

Erflater is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 1 december 2016 ongegrond verklaard.

Erflater heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. Erflater is overleden op 29 juni 2017. De erven hebben de lopende procedure voortgezet.

Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 juni 2018 te Arnhem. Daarbij is verschenen mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende. Namens de heffingsambtenaar is verschenen [B] , bijgestaan door [C] , [D] en [E] .

De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en afschriften daarvan verstrekt aan het Hof en aan de wederpartij.

Met instemming van partijen zijn de beroepen gelijktijdig behandeld met de beroepen van [F] , de erven [G] en [H] , rolnummers 17/00105 tot en met 17/00127, 17/00133 tot en met 17/00173, 17/00175 tot en met 17/00198 en 17/00200. Namens hen is ter zitting verschenen mr. [I] .

Van het verhandelde ter zitting is met instemming van partijen één proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

Erflater was eigenaar van de onroerende zaken, plaatselijk bekend [a-straat 1] en [b-straat 2] te [Z] . Het betreft woonhuizen die zijn aangesloten op het gemeentelijke rioleringsstelsel.

Onder het Gemeentelijke Rioleringsplan van de gemeente Nijmegen (hierna: het GRP) voor de jaren 1994 – 2005 werden de kapitaallasten (rente en afschrijving) van de vervangingsinvesteringen jaarlijks verminderd met bedragen uit de zogenoemde voorziening ‘GRP-oud’. Die voorziening werd deels gevoed uit de toenmalige rioolrechten en deels uit de algemene middelen.

Op grond van een besluit van de Raad van de gemeente Nijmegen wordt met ingang van 2006 een rioolrecht (en met ingang van 2009 een rioolheffing) geheven die volledig kostendekkend zal zijn. Het besluit voorziet in een zogenoemd gesloten stelsel van rioolrechten/-heffingen hetgeen inhoudt dat alle bedragen die worden geïnd als rioolrecht dan wel rioolheffing worden en blijven gereserveerd ter dekking van de kosten van de riolering en, in de jaren 2009 en volgende, alle kosten die de gemeente moet maken voor de uitvoering van de haar opgedragen waterbeheertaken als bedoeld in artikel 228a van de Gemeentewet. De heffingsambtenaar heeft ter zitting van het Hof onweersproken verklaard dat het gesloten stelsel in de gemeente Nijmegen inhoudt dat zelfs de efficiency- en aanbestedingswinsten die bij de uitvoering van de begrote werkzaamheden worden gemaakt, enkel worden aangewend ten behoeve van de vorenbedoelde taken.

Onder het GRP 2006 – 2009 werden de kapitaallasten verminderd met bedragen uit de voorziening ‘GRP‑nieuw’, ook wel ‘Schommelfonds’ genoemd, welke voorziening volledig werd gevoed met ontvangen rioolrechten/-heffingen. Ultimo 2009 waren, afgerond, € 3,8 miljoen en € 175.000 aan investeringen uit het GRP 2006 – 2009 respectievelijk het GRP 1994 – 2005 nog niet (definitief) gerealiseerd. Het Schommelfonds bedroeg ultimo 2009, afgerond, € 7,1 miljoen.

In zijn arrest van 16 januari 2015, nr. 13/04173, ECLI:NL:HR:2015:67 (hierna: het arrest uit 2015) heeft de Hoge Raad met betrekking tot het rioolrecht van de gemeente Nijmegen voor het jaar 2006, in het algemeen, beslist dat het in procedures met betrekking tot de zogenoemde limietoverschrijding (artikel 229b van de Gemeentewet) erom gaat of bij de ramingen van de lasten de toerekening van lasten aan het desbetreffende jaar niet in strijd komt met de voor de gemeente gelden comptabiliteitsvoorschriften. Voorts heeft de Hoge Raad in dat arrest beslist dat van de handelwijze van de gemeente Nijmegen, onder meer inhoudend dat de in enig jaar in het Schommelfonds opgenomen spaarbedragen nog in hetzelfde jaar worden afgeboekt op de vervangingsinvesteringen, niet kan worden gezegd dat deze in strijd komt met de voor haar geldende comptabiliteitsvoorschriften. Naar het oordeel van de Hoge Raad leidt het door de gemeente Nijmegen in 2006 toegepaste financieringssysteem niet tot een overschrijding van de opbrengstlimiet.

Het Hof heeft bij uitspraken van 15 december 2015 de beroepen van erflater met betrekking tot de aan hem voor de jaren 2007, 2008 en 2009 opgelegde aanslagen, ongegrond verklaard met – onder meer – toepassing van het in 2.5 genoemde arrest, evenals de beroepen van een groot aantal andere belanghebbenden in soortgelijke zaken. Erflater heeft de daartegen ingediende beroepschriften in cassatie ingetrokken. Voor zover door andere belanghebbenden beroepschriften in cassatie zijn ingediend, zijn zij eveneens ingetrokken dan wel door de Hoge Raad niet-ontvankelijk verklaard.

De Raad van de gemeente Nijmegen heeft op 14 oktober 2009 het Gemeentelijke Rioleringsplan 2010 – 2016 vastgesteld. In dit GRP is onder meer het volgende opgenomen:

“(…)

8 Lasten, baten en personeel

Het hoofdstuk Kosten, baten en personeel beschrijft:

- de financiële structuur van het GRP 2010-2016 en de financiële uitgangspunten daarbij (8.1)

- de kosten (8.2) om de doelen te bereiken en hoeveel personeel daarvoor nodig is (8.5)

- de hoogte en ontwikkeling van de baten/rioolheffing (8.3) en de Geïntegreerde Voorziening GRP

(…)

Financiële structuur

Uitgangspunt is dat de financiële structuur een in de periode 2010-2016 gelijkblijvend riooltarief mogelijk maakt.

Belangrijke doel is verder een transparanter, helderder en zo eenvoudig mogelijke structuur, met zuivere toepassing van het zogenaamde spaarsysteem voor alle vervangings- en verbeteringsinvesteringen en van een geïntegreerde voorziening, waarin de drie te onderscheiden componenten voor onderhoud, spaardeel voor investeringen en jaarlijkse financiële resultaten in samenhang met elkaar, maar wel apart zichtbaar worden bewaakt en verantwoord.

Sinds het verschijnen van het GRP 2005-2009 heeft de Commissie BBV een notitie over rioleringen en heeft de Gemeentelijke Rekenkamer in 2008 haar “Nazorgonderzoek riolering” alsook in maart 2009 de “Handreiking wettelijke eisen rond financiële stromen riolering” uitgebracht.

Van deze stukken en met name van de stukken van de Rekenkamer is uitgebreid gebruik gemaakt bij het vervolmaken van de financiële structuur.

Een en ander is vertaald in de volgende opzet:

Rekenperiode egalisatie rioolheffing

Om schommelingen in de rioolheffing te voorkomen vindt egalisatie via een voorziening plaats over een bepaalde termijn. We kiezen daarbij voor een periode van 20 jaar.

Hiermee voorkomen we dat er na de looptijd van dit GRP 2010-2016 een grote verandering van het tarief optreedt. Zo’n verandering zou immers impliceren dat kosten naar de toekomst zijn doorgeschoven of onterecht bij de huidige gebruikers in rekening worden gebracht.

De gekozen termijn van 20 jaar hangt ook samen met de onder ‘’Investeringen’’ beschreven systeemwijziging.

Argument is ook dat de gekozen termijn goed aansluit bij de “Handreiking wettelijke eisen rond financiële stromen riolering” van de Rekenkamer, waarin zij stelt dat een termijn van 10 tot 20 jaar voor tariefstelling acceptabel is. Een langere termijn waarover egalisatie van de heffing plaatsvindt voor wat betreft de kostendekkendheid van het riooltarief is niet realistisch, omdat naarmate deze termijn langer wordt de hardheid van de ramingen afneemt.

Investeringen

Bij het opstellen van het GRP 2005-2009 is nog uitgegaan van drie systematieken voor de dekking van de investeringen. Bij de Update GRP 2005- 2009 is al teruggegaan naar twee systematieken, te weten:

- afschrijven in 40 jaar van de investeringen voortvloeiende uit GRP’s van voor 2005;

- een soort spaarsystematiek voor de investeringen voortvloeiend uit het GRP 2005-2009.

Wij willen een stap verder gaan ter wille van een optimale toepassing van de spaarsystematiek, en ter vergroting van transparantie en van eenduidigheid.

Allereerst: Hoe werkt de spaarsystematiek?

 In de begroting wordt een structurele dotatie geraamd die jaarlijks in de voorziening wordt gestort om zo te sparen voor de investeringen alsmede om zo de afbouw van de boekwaarde van de geactiveerde investeringen te financieren;

 Investeringen worden geactiveerd in de balans;

 De spaarcomponent (het ontvangen spaardeel uit het rioolrecht) dient als bijdrage van derden hierop in mindering te worden gebracht (exclusief de interne rentelasten);

 Wat resteert is dan de boekwaarde, waarvoor dus nog geen spaarbedragen zijn ontvangen en die in de balans dient te worden opgenomen.

Wij kiezen er voor alle investeringen, dus zowel voor de boekwaarde van de geactiveerde investeringen als voor de in de toekomst te plegen investeringen, te verwerken via de systematiek van sparen in een voorziening (onderdeel van de hieronder nader omschreven Geïntegreerde Voorziening GRP).

Dit betekent dat de boekwaarde van de geactiveerde investeringen op de balans circa € 31,3 mln nu ook onder deze spaarsystematiek dienen te worden gebracht. Bij de berekening van de spaarcomponent voor deze ´oude´ investeringen gaan we uit van een afschrijving over een termijn van 20 jaar. Met deze termijn is er op korte termijn geen noemenswaardig verschil tussen het spaarbedrag voor deze ´oude´ investeringen vergeleken met de huidige kapitaalslasten bij meerjarig afschrijven over 40 jaar.

Onderhoud

Om de lasten voor onderhoud gelijkmatig te spreiden kiezen we voor een jaarlijkse gelijke dotatie vanuit de exploitatie aan een voorziening (onderdeel van de Geïntegreerde Voorziening GRP). Deze dotatie bedraagt jaarlijks circa € 2,3 mln.

(…)

Financiële resultaten op de exploitatie

De werkelijke lasten en baten zullen afwijken van de ramingen. Dat geldt dus voor drie componenten:

 onderhoud

 spaardeel investeringen

 overige exploitatiekosten

Deze worden gestort/onttrokken aan een voorziening (onderdeel van de Geïntegreerde voorziening GRP).

Kostendekkendheid tarief

In de bepaling van de tarieven (rioolheffing) is kostendekkendheid leidend. De wettelijke regel schrijft voor dat de geplande opbrengsten niet hoger mogen zijn dan de geraamde kosten. Ook wordt bij vaststelling van het tarief rekening gehouden met ‘De handreiking kostentoerekening leges en tarieven 2007’, opgesteld door Deloitte in opdracht van het ministerie van Biza.

Jaarlijks balans opmaken

Jaarlijks zal bij de jaarrekening worden aangegeven hoe de omvang van de geïntegreerde voorziening zich verhoudt met het meerjarenkader en de werkelijke lasten voor investeringen, onderhoud en de overige exploitatie en de ontwikkeling van de rioolrechten.

Dit is dan ook het moment om op basis van de bevindingen eventueel aanpassingen voor te stellen en/of keuzes te maken ten aanzien van de voorziening. Het gevolg kan dan zijn om tot heroverweging van de tariefstelling over te gaan.

Areaaluitbreiding

Ook in de komende jaren zal Nijmegen zowel uitbreidings- als inbreidingsprojecten hebben, de zogenaamde areaaluitbreidingen. Dit zal in de eerste jaren, bij gelijkblijvend tarief (rioolheffing) een voordeel opleveren omdat de extra baten van de extra volumes (woningen/ niet-woningen) hoger zullen zijn dan de extra lasten. Dit heeft onder meer te maken met het feit dat de investeringen voor rioolaanleg uit planexploitaties worden gedekt en dus niet via de rioolheffing hoeven te worden gedekt.

Het is onzeker wanneer en in welke hoeveelheden het areaal zich uitbreidt. Daarom is het lastig de financiële effecten hiervan planmatig in te schatten.

Om die reden kiezen we er primair voor om in dit GRP 2010-2016 geen rekening te houden met areaaluitbreidingen maar deze jaarlijks in november bij de vaststelling van de begroting en bij de vaststelling van de hoogte van het rioolrecht, in beeld te brengen en zo nodig te vertalen naar noodzakelijke aanpassingen (denk aan aanpassingen in de sfeer van onderhoudslasten en baten rioolrecht).

(…)

Baten: rioolheffing

Alle kosten voor de gemeentelijke watertaken worden gedekt uit de opbrengsten van de rioolheffing. De rioolheffing is een bestemmingsbelasting, dat wil zeggen dat de opbrengsten alleen aangewend mogen worden voor een specifieke bestemming, in dit geval de uitvoering van de gemeentelijke watertaken. De opbrengsten mogen op begrotingsbasis niet meer dan kostendekkend zijn (wel minder).

(…)

De gemiddelde rioolheffing blijft in de periode 2010 tot en met 2016 vrijwel constant en vertoont slechts een zeer geringe fluctuatie. Ten opzichte van 2009 (gemiddelde rioolheffing € 195,00) zal de gemiddelde rioolheffing in de jaren 2010-2016 circa 25% lager liggen, exclusief indexering. Het tarief wordt jaarlijks in november door de raad vastgesteld.

Indexering

In dit GRP zijn alle lasten en baten berekend op prijspeil 1 januari 2010. Jaarlijks zal aan de hand van de loon- en prijsstijgingen die zich hebben voorgedaan de lasten en baten worden bijgesteld.

Voorziening

Binnen de bestaande regels en wetgeving kiezen we voor een zo eenduidig en eenvoudig mogelijke en transparante financiële structuur. Er is daarom gekozen voor een geïntegreerde voorziening waarin de drie componenten voor spaardeel voor investeringen, onderhoud en jaarlijkse financiële resultaten in samenhang met elkaar, maar wel apart zichtbaar worden, en gescheiden geregistreerd en beheerd worden.

Door de nieuwe Geïntegreerde Voorziening GRP komt de huidige Voorziening GRP-nieuw (ook wel ‘schommelfonds’ genoemd) te vervallen. De totstandkoming en de stand van de Geïntegreerde Voorziening GRP per 1-1- 2010 is als volgt (bedragen in €):

Stand per 1-1-2009 8.154.026

Mutaties 2009:

- Dotatie 2009 (cf. begroting) 6.605.476

- Onttrekking 2009 (o.b.v. prognose

'gerealiseerde investeringen GRP

2005-2009' in het jaar 2009; cf. NJN

melding) - 7.657.000

SUBTOTAAL mutaties -1.051.524

Stand per 1-1-2010 7.102.502

(…)

Per 1-1-2010 bedraagt de stand van de Geïntegreerde Voorziening GRP € 7,1 mln. Hiervan wordt € 1,6 mln ingezet voor de onderhoudsvoorziening. Dit geld is nodig om de piek aan onderhoudslasten in de eerste jaren op te vangen. Wij achten het terecht om een deel van de voorziening ‘te besteden’ aan onderhoud omdat inhoudelijk gezien het nieuwe GRP 2010-2016 het accent verlegt van investeren naar onderhouden/repareren. We zouden als alternatief ook het riooltarief in 2010 en 2011 extra kunnen verhogen. Dat gaat echter in tegen ons uitgangspunt van een gelijkmatig riooltarief voor de burger. Het restant is onderdeel van de voorziening t.b.v. investeringen (€ 5,5 mln).

Het verloop van de (onderdelen van de) Geïntegreerde Voorziening GRP is opgenomen in bijlagen 8.2.a (spaarbedrag investeringen, bijlage 8.2.b (dotatie onderhoud) en 8.2.d (Geïntegreerde Voorziening GRP).”

In de bijlage 8.2a bij het GRP 2010-2016 is, op basis van de uitgangspunten in dat plan, voor de jaren 2010 tot en met 2029 een benodigd spaarbedrag berekend van € 6.909.000 per jaar. Dit bedrag is, zoals door de heffingsambtenaar ook ter zitting van de Rechtbank is toegelicht, samengesteld uit bedragen voor afbouw van de balanspositie per 1 januari 2010, rente en vervangingsinvesteringen. Uitgaande van de boekwaarde per 1 januari 2010 van de gepleegde rioleringsinvesteringen (€ 31.383.000), van de op 1 januari 2010 nog uit te voeren investeringen uit het GRP 2005-2009 (€ 3.820.000) en uit het tot en met 2004 geldende GRP (€ 175.000), van een post aanleg (10 jaar € 50.000 en 10 jaar € 20.000) en van de vernieuwing- en verbeteringsinvesteringen volgens het GRP 2010-2016 en rekening houdend met een rentefactor, wordt een spaarbedrag van € 6.909.000 berekend, met als resultaat dat de boekwaarde van de investeringen na 20 jaar op ongeveer nihil staat.

De GRP-voorziening start op 1 januari 2010 met het saldo van het schommelfonds aan het einde van het voorafgaande jaar, verdeeld in reserveringen voor vervanging (€ 5.502.502) en onderhoud (€ 1.600.000). Aan het vervangingsdeel wordt jaarlijks het hierboven genoemde spaarbedrag (afgezien van actualiseringen) toegevoegd en de aanwending daarvan onttrokken (in 2010 dus € 6.909.000). Daarnaast wordt jaarlijks 10 percent van het saldo per 1 januari 2010 ten gunste van de exploitatie onttrokken. Aan het onderhoudsdeel wordt een vast (gecalculeerd) bedrag ten laste van de exploitatie toegevoegd en worden de werkelijke kosten ten gunste van de exploitatie onttrokken. Daarnaast wordt ook jaarlijks 10 percent van het saldo van de onderhoudsvoorziening per 1 januari 2010 ten gunste van de exploitatie onttrokken. Ten slotte worden op de GRP-voorziening de exploitatieresultaten gemuteerd.

Tot de stukken van het geding behoren overzichten “Rioleringskosten obv de primitieve begroting” voor de jaren 2010 tot en met 2014. Voor het jaar 2014 (de methodiek in de andere jaren is dezelfde) zijn daarin (telkens zowel in de kolom ‘Primitieve begroting’ als in de kolom ‘Basisberekening rioolrecht’; Hof: bedoeld zal zijn: rioolheffing) de volgende gegevens vermeld.

De Accountantskamer, ingesteld bij de Wet tuchtrechtspraak accountants (Wtra), heeft, op een klacht van erflater tegen de registeraccountants die de jaarrekeningen van de gemeente Nijmegen voor de jaren 2006 tot en met 2012 goedkeurden, de klacht deels niet-ontvankelijk en deels ongegrond verklaard. De Accountantskamer heeft daarbij geoordeeld dat zij:

“4.11 Gelet op de tekst van genoemde wettelijke voorschriften en op de door de Commissie voor het BBV opgestelde interpretaties en verduidelijking van het BBV, (…) van oordeel [is] dat betrokkene sub 2) van opvatting mocht zijn dat de door de gemeente gekozen wijze van verslaggeving van de vervangingsinvesteringen in het riool strookte met de bepalingen van het BBV.”

Het College van Beroep voor het Bedrijfsleven heeft het hoger beroep van erflater tegen de uitspraak van de Accountantskamer, deels onder verwijzing naar het in 2.5 genoemde arrest, ongegrond verklaard.

In geschil is of de aanslagen rioolheffing rechtsgeldig aan erflater zijn opgelegd. Het geschil spitst zich in hoger beroep nog toe op de volgende vragen:

a. Is sprake van een onredelijke en willekeurige rioolheffing doordat de afschrijvingen van de vervangingsinvesteringen en verbeteringen van het rioleringsstelsel op een onjuiste manier worden opgenomen in het kostenoverzicht waardoor de geraamde baten hoger zijn dan de geraamde lasten en de zogenoemde opbrengstlimiet is overschreden, zodat de rioolheffing in strijd is met artikel 228a van de Gemeentewet? Is het daarbij, ook onder toepassing van dat artikel, toegestaan om onder ‘lasten’ mede te verstaan bijdragen aan bestemmingsreserves en voorzieningen voor noodzakelijke vervanging van de betrokken activa?

b. Is de rioolheffing in strijd met Richtlijn 2000/60/EG van het Europees parlement en de Raad van 23 oktober 2000 tot vaststelling van een kader voor communautaire maatregelen betreffende het waterbeleid (hierna: de KRW)?

Belanghebbende meent dat de antwoorden op bovenstaande vragen leiden tot onverbindendheid van de Verordening Rioolheffing 2013 en de Verordening rioolheffing 2014 van de gemeente Nijmegen (hierna voor elk jaar: de Verordening).

De heffingsambtenaar is van mening dat op grond van (inmiddels vaste) rechtspraak over de opgeworpen vragen de Verordening jegens belanghebbende verbindend is en dat de aanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en die van de heffingsambtenaar, en tot vernietiging van de opgelegde aanslagen.

De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Ad a: de limietoverschrijding

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. A.I. van Amsterdam en mr. J.A. Monsma, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.

De beslissing is op 28 augustus 2018 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 28 augustus 2018.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.