HR (Parket), 06-03-2013, nr. CPG 12/02449

De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en geoordeeld dat vaststaat dat het bedrijfsproces erop is gericht om onder instandhouding van de bomen gedeelten daarvan af te scheiden en te verkopen. Aldus staat, naar het oordeel van de Rechtbank, de verkoop van het snijgroen op de voorgrond en niet de instandhouding van de bomen. De bosbouwvrijstelling is mitsdien niet van toepassing, zo oordeelt de Rechtbank.

Het Hof overweegt dat het snijden van zijtakken om reden van de verkoopopbrengst niet in strijd komt met de eis van instandhouding van de houtopstand. Voorts overweegt het Hof dat niet in geschil is dat de onderhavige bomen en struiken in stand worden gehouden doordat belanghebbende niet meer kapt dan normaal bosbeheer meebrengt en zo nodig herplant plaatsvindt. Het Hof oordeelt dat belanghebbende het bosbedrijf uitoefent en dat de Inspecteur belanghebbende ten onrechte de bosbouwvrijstelling heeft onthouden.

Artikel 3.11, lid 1, van de Wet IB 2001 luidt (tekst 2007):

In de parlementaire geschiedenis is de wens weergegeven om de opbrengst van bossen aan de inkomstenbelasting te onttrekken. Hiervoor zijn in de parlementaire geschiedenis twee redenen aangedragen. De eerste reden is gelegen in de moeilijkheden met betrekking tot de winstbepaling van bosbedrijven:5.

Dit Kamerlid, van nabij bekend met boschbezit, gevoelde toen reeds, dat het heffen van een belasting bij boschbezit in de inkomstenbelasting tot moeilijkheden aanleiding zou geven. Inderdaad, die moeilijkheden zijn niet uitgebleven. In ver-schillende deelen van ons land heeft men op verschillende wijzen gepoogd, die moeilijkheden op te lossen, totdat daar-aan eindelijk een einde is gekomen, doordat de Hooge Raad bij arrest van 29 Maart 1917 [A-G: B. nr. 1672] een beslissing heeft gegeven. Bij dat arrest werd o. a. beslist, dat als opbrengst van een bosch moet beschouwd worden hetgeen het aanwezige op stam staande hout bij het einde van bet boek- of kalenderjaar meer waard is dan bij het begin.

De tweede reden is te vinden in het ‘groot algemeen belang’ dat gelegen is ‘in het bezit van een goeden boschstand’:6.

(…) Kan aan het bovenstaande een argument worden ontleend om tot het heffen van een kaprecht niet over te gaan, dan wil de ondergeteekende, nu hij niettemin voorstelt de bosschen aan de inkomstenbelasting te onttrekken, voor dat laatste een andere reden naar voren brengen. Die reden is het groot algemeen belang, dat er gelegen is in het bezit van een goeden boschstand. Veel betoog zal er van den ondergeteekende ten deze niet verwacht worden; herhaaldelijk is men, in en buiten de Staten-Generaal, met klem van redenen — onder welke die van ideëelen aard waarlijk niet de minst krachtige waren — voor het behoud van onze bosschen opgekomen. De onder-geteekende meent zich daarbij te moeten aansluiten.

Het schijnt den ondergeteekende eenvoudiger en meer overzichtelijk, dat de vrijstelling wordt opgenomen als een onderdeel van artikel 9 der wet, hetwelk het buiten de belasting laten van sommige voordeelen tot onderwerp heeft. Het ontworpen voorschrift sluit — in overeenstemming met de gedachte welke ten slotte in het ingetrokken wetsontwerp belichaamd is geweest — de voordeelen met het boschbedrijf behaald van belastingheffing uit. Hoewel het begrip ‘bosch-bedrijf’ in ruimen zin dient te worden opgevat, zoodat daar-onder wordt gerekend opgaand hout in het algemeen en dus bijv. ook eene wegbeplanting, moet van den anderen kant de opvatting niet zoo ruim zijn, dat daaronder ook zouden vallen zoogenaamde hakbosschen. Voor het buiten belasting laten van deze bosschen bestaat geen reden; het houden er van zal in vele gevallen een geheel normale bedrijfsuitoefening zijn, of anders vallen onder de in artikel 7 der wet genoemde handelingen en werkzaamheden. Bovendien spelen belangen van aesthetischen aard hier geen rol. Voor zooveel noodig merkt de ondergeteekende op dat de vrijstelling niet omvat de winsten die met het boomkweekers-bedrijf behaald worden.

Met ingang van 13 juli 1994 is de exploitatie van hakhout alsnog onder de vrijstelling gebracht wegens gebrek aan maatschappelijke betekenis (zie ook 4.9):7.

De exploitatie van hakhout is maatschappelijk zonder betekenis geworden. De huidige tekst van artikel 8, eerste lid, onderdeel a, kan derhalve worden ingekort.

De Vaste Commissie voor belastingen vroeg naar het begrip ‘bosch-bedrijf’:8.

Bij de Vaste Commissie voor belastingen, in wier handen het ter zyde genoemde wetsontwerp is gesteld, werd een schriftelijke opmerking ingezonden door het lid der Kamer den heer VAN WIJNBERGEN.

Deze opmerking heeft der Commissie aanleiding gegeven tot het stellen van de vraag, of het begrip ‘boschbedrijf’, zooals dat voorkomt in artikel 1 van het wetsontwerp, ook omvat de exploitatie van een kweekerij, gelijk vele bosch-bezitters hebben, welke is bestemd voor het aankweeken van het benoodigde voor het eigen boschbezit, doch welker voort-brengselen, voor zoover zij voor eigen gebruik niet noodig zijn, aan derden worden verkocht. Naar het oordeel der Commissie behoort een kweekerij als de hierbedoelde niet als behoorende tot het ‘boschbedrijf’ in dèn zin van artikel 1 van het ontwerp te worden beschouwd. Zoolang zulk een kweekerij alleen voorziet in de eigen behoefte van den boschbezitter, is er geen bezwaar tegen, haar onder het genoemde artikel te doen vallen. Zoodra echter aan derden wordt verkocht, behooren de uitkomsten, uit zulk een kweekerij verkregen, als gewone bedrijfsinkomsten te worden belast.

De Commissie meent, dat in verband met den aanhef van artikel ‘9 van de Wet op de Inkomstenbelasting 1914 in artikel 1 van het wetsontwerp in plaats van ‘de voordeelen van het boschbedrijf’ moet worden gelezen: ‘voordeel uit het boschbedrijf’.

De Minister van Financiën sloot zich bij deze mening aan:9.

Ondergeteekende deelt geheel in de meening der Commissie, neergelegd in de 3de alinea van het Verslag.

In het kader van het ‘Wetsvoorstel tot wijziging van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 met het oog op het bevorderen van beleggingen en investeringen die in het belang zijn van de bescherming van het milieu, waaronder natuur en bos’10. is een voorstel gedaan tot invoering van de mogelijkheid de bosbouwvrijstelling niet van toepassing te laten zijn. Ook werd een voorstel gedaan tot invoering van een nieuw artikel om voordelen uit in Nederland gelegen bosbezit buiten de inkomsten uit vermogen te houden; onder het boxensysteem het huidige artikel 5.7 van de Wet IB 2001.11.

De achtergrond van het wetsvoorstel was:12.

De voorgestelde wijziging van de regeling van de bosbouwvrijstelling in artikel 8, eerste lid, onderdeel a, en de invoering van de vrijstelling van voordelen uit bosbezit als bedoeld in art. 26, eerste lid, onderdeel c, beogen het behoud en de aanleg van bossen te bevorderen. In de voorgestelde regeling inzake de bosbouwvrijstelling kunnen belasting-plichtigen voor een bepaalde periode kiezen al dan niet van de vrijstelling gebruik te maken. Aldus kan de uitoefening van het bosbedrijf fiscaal worden gestimuleerd. De voorgestelde vrijstelling beoogt het beleggen in projecten die in het belang zijn van het milieu, waaronder natuur en bos, aan te moedigen.

In het kader van dit wetsvoorstel is over het onder de vrijstelling brengen van de exploitatie van hakhout het volgende opgemerkt:13.

De vraag hoe ver in het kader van de bosbouwvrijstelling de zogenaamde instandhoudingseis reikt, gaat op zichzelf het kader van ons voorstel van wet te buiten. Naar onze mening steunt de huidige bosbouw-vrijstelling in het bijzonder op het streven onze bossen zoveel mogelijk in stand te houden. Verschil van mening bestaat in de praktijk over de vraag of bij snel groeiend bos en de zogenaamde set-aside regeling aan de instandhoudingseis wordt voldaan. Wij willen met dit voorstel van Wet geen oordeel geven over de vraag hoe de huidige wettelijke regeling op dit punt moet worden toegepast. Uitgaande van ons streven investeringen in milieu, waaronder natuur en bos te bevorderen, geven wij evenwel de voorkeur aan de opvatting dat na aanvaarding van ons voorstel van wet ook bij investeringen in snel groeiend bos of op grond van de set-aside regeling aan de instandhoudingseis is voldaan.

En:14.

De heer Vermeend (PvdA): (…) In het voorstel wordt geen uitzondering meer gemaakt voor hakhout. Of hakhout en ander snelgroeiend bos onder bosbouwvrijstelling kan vallen, is afhankelijk van de vraag of voor het bos aan de instandhoudingseis is voldaan. We hebben in de stukken gezegd dat wij op dit punt een soepel standpunt innemen. Omdat er een optieregeling is gecreëerd van 10 jaar, zou je kunnen zeggen dat bij een houtopstand die na 10 jaar of langer wordt gekapt, steeds is voldaan aan de instandhoudingseis. Dit is voor de praktijk, ook voor de fiscus, een redelijke formule. Ik heb deze overigens niet zelf bedacht. Ik wil hierbij waardering uitspreken voor de bijdrage die van de kant van Financiën is geleverd. Deze suggestie is mij aangereikt door de mensen die er echt verstand van hebben. Ik neem aan dat dit een werkbare regeling zou kunnen zijn. (…)

(…)

De heer Reitsma (CDA): Daar zet ik toch even vraagtekens bij, omdat bijvoorbeeld de houtteelt, die in de set-aside-regeling past, een strekking van vijftien jaar heeft en geen instandhoudingseis bevat. Daar zit een spanning, want bij de bosbouw-vrijstelling zit een verplichtend instandhoudingseis. Die spanning wordt vermoedelijk niet opgelost met de tienjaarstermijn.

(…)

De heer Vermeend (PvdA): Ik ga eerst in op het punt van de instandhoudingseis om die spanning weg te nemen. Ik heb de door het departement aangereikte suggestie gedaan dat je zou kunnen zeggen dat bij houtopstand die na tien jaar of langer wordt gekapt, is voldaan aan het criterium van de instandhoudingseis. Dan zit je ook goed met het betoog van de heer Reitsma. Als vastligt dat in het kader van deze regeling voor houtopstand die na tien jaar of langer wordt gekapt aan de instandhoudingseis is voldaan, vind ik dat een helder criterium. Ik heb dat voorgesteld, maar wellicht kan de staatssecretaris daarop reageren. De uitvoering geschiedt immers natuurlijk door de belastinginspecties en daar zal de staatssecretaris toch een richtlijn voor moeten hanteren. Wij geven als initiatiefnemers aan wat wij vinden. Die interpretatie speelt natuurlijk een rol, maar voor de uitvoering is het belangrijk om dat duidelijk vast te leggen.

De heer Reitsma (CDA): De Hoge Raad heeft bij die set-aside-regeling ook bepaalde uitspraken gedaan die niet duidelijk maken wat de onderliggende gedachte is. Het hoeft nu niet te worden opgelost, maar laten wij er toch nog eens naar kijken.

De heet Vermeend (PvdA): Dat ben ik met u eens. Daarom vind ik het ook belangrijk wat de staatssecretaris, ook gelet op de jurisprudentie, zegt over de wijze waarop de fiscus daarmee omspringt. Mede op basis van het advies van het departement doe ik de suggestie om naar die tienjaarsperiode te kijken. Ik denk dat dit een werkbaar criterium is. (…)

(…)

Staatssecretaris Van Amelsfoort: Voorzitter! Ik ben het met de indieners eens dat het tienjaarscriterium een sluitend criterium oplevert. Het is geen natuurlijk criterium, maar er is wel zeer goed mee te werken. (…)

Over het begrip ‘bosbezit’ in artikel 26, lid 1, onderdeel c, Wet IB 1964 werd opgemerkt:

De term bos komt ook voor in art. 2 van de Regeling groenprojecten, het huidige artikel 5.14 van de Wet IB 2001. In de toelichting op de regeling werd ter zake opgemerkt:15.

Hof Arnhem overwoog in zijn uitspraak van 1 mei 1961, BNB 1961/357:16.

Klein schreef over voornoemde uitspraak van Hof Arnhem BNB 1961/357:17.

Enkele opmerkingen over het bosbedrijf

In de dagbladen heeft men kortgeleden kunnen lezen dat er een levendige handel ontstaan is in het mos, dat in de Nederlandse bossen wordt gevonden. Voor de boseigenaar werd de vraag actueel of de opbrengsten van de mos-verkopen belastbaar zijn met inkomstenbelasting. Deze vraag werd aan het Hof te Arnhem voorgelegd. Het deed uitspraak op 1 mei 1961 in de volgende zaak:

Een landbouwer bezat 16 ha bouw- en weiland en 8 ha dennebos. Hij werd door een moshandelaar benaderd voor de verkoop van het mos en het dennestrooisel van zijn bossen. Staatsbosbeheer had hem echter gewaarschuwd, in een vlugschriftje, dat de verkoop van het mos en het strooisel roofbouw was en fiscale gevolgen zou hebben. De landbouwer wilde kennelijk Staatsbosbeheer en de handelaar te vriend houden en verkocht daarom het mos en liet het dennestrooisel liggen.

De inspecteur der belastingen had het vlugschriftje gelezen en maakte met Staatsbosbeheer een tegenstelling tussen bosbouw en roofbouw. De opbrengst van het verkochte mos belastte hij als opbrengst van bedrijf. De vrijstelling van art. 22 van het Besluit IB achtte hij niet toepasselijk. Voor het Hof grondde hij zijn visie op de strekking van deze vrijstellingsbepaling, nl. het instandhouden van bossen. Mosverkoop is afbraak van bossen en valt daarom niet onder de vrijstelling.

De landbouwer liet zich niet over de afbraak uit. Hij wilde het bos als een biologische eenheid zien. Volgens hem wordt een bosbedrijf gevormd door de ondergrond met alles wat erop groeit, zowel de bomen als de planten die van nature in een bos groeien, o.a. het mos. De opbrengst van de verkoop van het mos is dus opbrengst van het bosbedrijf en onbelast.

Het Hof stelde, in overeenstemming met het vlugschriftje, vast dat de mosverkoop ongewenst en onverstandig was. Van afbraak was echter geen sprake omdat slechts eenmaal mos werd verkocht en het strooisel is blijven liggen. De verkoop is als onderdeel van de exploitatie van het bos aan te merken. Het Hof merkt tenslotte nog op dat de opbrengst niet als opbrengst van onroerend goed is te zien, omdat het bosbedrijf de inkomensbron is en de grond niet.

Bij een mosverkoop zal men moeten nagaan of er een bedrijfshandeling is of een daad van vermogensbeheer. Wanneer het vermogensbeheer is, is er belastbaarheid ingevolge art. 30 van het Besluit IB. Als het een bedrijfshandeling is, zijn artt. 6 en 18 toepasselijk en kan art. 22 van het Besluit toepasselijk zijn.

Wanneer is er nu een bosbedrijf aanwezig? Deze vraag bestaat uit twee: wanneer is er een bedrijf en wanneer is dit bedrijf een bosbedrijf. Voor de aanwezigheid van een bedrijf zal men in principe van hetzelfde bedrijfsbegrip uit moeten gaan dat elders in het Besluit IB is gebruikt. Een organisatie dus van kapitaal en arbeid, die aan het produktieproces deelneemt (verg. Van Soest en Van Soest bij art 6 IB). In de rechtspraak is bij het bosbedrijf met een minimum organisatie genoegen genomen. Dit is ook logisch gezien het karakter van de produktie van hout. Een organisatie is meestal aanwezig omdat de bomen een onderdeel van een grotere onderneming vormen. De kenmerken die het bedrijf tot een bosbedrijf maken, zijn door de jurisprudentie ook ruim genomen. Uitgaande van de ratio van de vrijstelling van art. 22 Besluit IB, nl. het behoud van bossen en houtopstand, zijn feitelijk alle groepen of rijen bomen die na het kaprijp zijn vervangen worden door nieuwe bomen (continuiteit), steeds als bos aangemerkt. (Verg. M. J. Prinzen, Weekblad no. 3265, mr. Schiethart in de Economist, jg. 1946 blz. 131 en BNB 1954/79 ).

Wanneer er geen bosbedrijf is, bijv. doordat aan de continuiteit van de houtopstand niet is voldaan, is er slechts een landbouwbedrijf (BNB 1956/38 ). In het hiervoor omschreven arrest was de tegenstelling tussen bosbouw en roofbouw kennelijk gelegen in de continuiteitseis bij bosbouw. Wanneer er geen bedrijf is omdat de vereiste minimum organisatie ontbreekt, is er vermogensbeheer van onroerend goed aanwezig. Twee algemene vragen kwamen in het hiervoor uitgetrokken arrest ter sprake:

Op de eerste vraag heeft het Hof geen duidelijke uitspraak gegeven. Ondanks de duidelijke stelling van de landbouwer, dat het bos met grond als biologisch geheel het bedrijfsmiddel vormt en het mos een uitkomst van dit bedrijfsmiddel is, beperkt het Hof zich tot de feitelijke vaststelling dat het mos onderdeel van de exploitatie van het bos vormt. Veel vragen over de nevenopbrengsten van de bosbouwer blijven onbeantwoord: de opbrengst van de bosbessenverkoop, van siertakken, van wandelkaarten, de huur van het jachtrecht, de verhuur, niet bedrijfsmatig, van een standplaats voor een caravan.

M.i. moet men ervan uitgaan dat de grond, die nodig is voor de instandhouding van de bomen, te zamen met de erop geplaatste bomen het bedrijfsmiddel vormt. Alle opbrengsten die deze grond of de bomen opleveren zijn dan als opbrengst uit bosbedrijf te kwalificeren. Op grond van art. 22 van het Besluit IB zal dan opbrengst van de incidentele verhuur van caravanplaatsen en de huur van de jacht in het bos onbelast zijn. (Anders R.v.B. Utrecht 1928.) Al deze opbrengsten zijn op grond van art. 30 van het Besluit IB belast indien er geen bedrijf maar vermogensbeheer aanwezig is.

De tweede vraag kan in verband met het hiervoor vermelde arrest als volgt geconcretiseerd worden: Indien de opbrengst van de mosverkoop op grond van art. 22 Besluit IB onbelast is, kan deze opbrengst dan niet belastbaar zijn omdat het ook valt onder de kwalificatie als opbrengst van onroerend goed van art. 30 Besluit IB. Nee, zegt het Hof, want het bedrijf en niet het onroerend goed is de bron van inkomen. Het zal duidelijk zijn dat hier een cirkelredenering aanwezig is. Wanneer er immers tweeerlei kwalificatie mogelijk is, zijn er ook twee bronnen. (Verg. de noot van Hofstra bij BNB 1953/283 .)

M.i. zal men op grond van de uitleg van de vrijstellingsbepaling tot een antwoord moeten komen. Op grond van de ratio van de vrijstelling, die volgens de Memorie van Toelichting bij de wet van 1926 tweeledig is, nl. bescherming van het bosbedrijf en voorkoming van moeilijkheden bij de bepaling van de winst van het bosbedrijf, valt er veel voor te zeggen om met het Hof een ‘nee’ te laten horen. Dat het antwoord op de algemeen geformuleerde tweede vraag niet steeds hetzelfde is, bewijst wel het arrest BNB 1953/283 .

Schiethart schrijft over het boswinst-begrip:18.

Het hoofdbestanddeel van de boswinst wordt uiteraard in normale gevallen gevormd door houtopbrengsten, doch ook andere opbrengsten van de biologische gemeenschap vallen er onder; ik denk aan mos, siertakken, bosbessen en dergelijke (voor mos-verkoop zie Hof Arnhem 1 mei 1961, BNB 1961/357).

Van Soest schreef in zijn conclusie voor HR BNB 1982/258:19.

Art. 8, aanhef en leter a, IB ‘64 houdt in: ‘Tot de winst behoren niet: voordelen uit bosbedrijf'’.

Naar het mij voorkomt, laat zich in de jurisprudentie wel lezen, dat in geval van bosbeheer licht sprake is van een onderneming, maar niet, dat dit per definitie zo zou zijn. Er is in ieder geval alleen dan van een onderneming sprake, als er exploitatie is, dat is als er anders dan incidenteel wordt deelgenomen aan het ruilverkeer. Aangezien voor de toepassing van de vrijstelling een herbeplantingsbeleid vereist is, zal wel per definitie voldaan zijn aan het element, dat er een duurzaam bedoelde organisatie van kapitaal en arbeid is.

Is er, beoordeeld naar deze maatstaven, een onderneming, dan is van haar winst vrijgesteld hetgeen uit bosbedrijf is behaald. Dat is een objectieve vrijstelling, waarvan het karakter niet bepaald wordt door de aard van de onderneming in haar geheel, maar door de aard van de tot de onderneming behorende technische bosexploitatie. Zelfs als het hoofdbestanddeel van de onderneming bosexploitatie is, zullen toch niet zelden winstbestanddelen, zoals opbrengsten van verpachting en van belegging, belast zijn. De hoofdregel is derhalve, dat de winst uit onderneming belast is, voor zover zij niet behaald is uit bosbedrijf.

Doet zich evenwel de situatie voor, dat de onderneming in haar geheel uit bosbedrijf bestaat, dan betreft de vrijstelling de gehele winst uit die onderneming.

Schenk schrijft in Tribuut 2005/04:20.

De voordelen waar de bepaling het over heeft, zijn divers, maar vallen uiteen in twee categorieën: (a) voordelen uit de directe bedrijfsuitoefening, en (b) voordelen behaald met de verkoop van de ondergrond. Bij de voordelen uit de directe bedrijfsuitoefening kan gedacht worden aan de opbrengst van hout en andere bosbouwproducten. Maar ook over andere zaken is in het verleden geprocedeerd, zoals de verkoopopbrengst van mos en van paastakken. Ter geruststelling kan worden opgemerkt dat in beide gevallen werd beslist dat de opbrengst onder de vrijstelling te brengen viel (respectievelijk Hof Arnhem 1 mei 1961, BNB 1961/357 [A-G: 4.12] en Hof Arnhem 22 mei 1996, BNB 1997/228 [A-G: 5.9]). Boomkwekerijen (laan- en fruitbomen, kerstbomen) vallen niet onder de vrijstelling. Dit kwam al in de memorie van toelichting uit 1926 naar voren: ‘Voor zooveel noodig merkt de ondergeteekende op dat de vrijstelling niet omvat de winsten die met het boomkwekersbedrijf behaald worden.’ Ook de winst behaald bij de verkoop van een compleet bos (met ondergrond derhalve) kan onder de werking van de vrijstelling gebracht worden. Daarbij is het wel een vereiste dat de bosbestemming behouden blijft, aldus Hoge Raad op 5 februari 1986 (BNB 1986/160). Verkoop van een bos aan een aannemer die het bos vakkundig platlegt om er wegen, huizen en andere ongetwijfeld nuttige dingen te gaan neerzetten, kan dus niet — althans slechts deels, en wel tot aan de geobjectiveerde waarde met een voortgezette bosbestemming — onder de vrijstelling gebracht worden. Naast de inmiddels welbekende WEVAB (de Waarde (van landbouwgrond) in het Economisch verkeer met een Voortgezette Agrarische Bestemming) is er dus ook zoiets als een WEVBB (de Waarde (van bosbouwgrond) in het Economisch verkeer met een Voortgezette Bosbouw Bestemming).

In het Handboek voor de fiscaal adviseur in de agrarische sector is opgenomen:21.

Het juridisch woordenboek vermeldt onder ‘vruchten’:22.

Vruchten (art. 3:9 BW), opbrengsten, onderscheiden in natuurlijke (~ van andere zaken, met name van de grond en van dieren) en burgerlijke (…); natuurlijke ~ worden zelfstandig door afscheiding (bevalling, werpen, oogsten); afvallende ~ : artikel 5:45 BW; (…)

Van Dale groot woordenboek van de Nederlandse taal vermeldt onder ‘vrucht’:

Tekst & Commentaar artikel 3:9 BW (vruchten):23.

De verkeersopvatting is beslissend voor hetgeen als natuurlijke vrucht en wat als burgerlijke vrucht moet worden beschouwd.

Tekst & Commentaar artikel 5:45 BW (afvallende vruchten):24.

Het artikel betreft alleen de vruchten die zijn gevallen. Een ‘plukrecht’ heeft de nabuur niet, nu dit een bron van burentwisten zou kunnen worden (TM, Parl. Gesch. 5, p. 195).

De Hoge Raad formuleerde met het oog op de ratio van de regeling voor het eerst in 1947 dat bij belanghebbende het intacthouden van het bos op de voorgrond moet staan wil sprake zijn van een bosbedrijf:25.

Overwegende dat belanghebbende van de beschikking, door den inspecteur genomen op de tegen den genoemden aanslag gerichte reclame, is gekomen in beroep; dat ten processe is komen vast te staan: dat belanghebbende in het jaar 1943 en ook in de voorafgaande jaren een houthandel dreef en hieruit naar aangifte van belanghebbende in het jaar 1943 te zamen met opbrengsten van enig roerend en enig onroerend goed een zuiver inkomen genoot van f 4.395,14; dat belanghebbende in Januari van het jaar 1943 in combinatie met zekeren B, toentertijd houtimporteur, voor gemeenschappelijke rekening aankocht een dennenbos, gelegen te Y, groot 61 ha, welke laatstgemelde aankoop belanghebbende financierde met gelden uit zijn bedrijf van houthandelaar, waarvoor hij toentertijd in dat bedrijf geen emplooi had; dat belanghebbende in het jaar 1943 wegens verkoop van rond hout uit dit bos een winst van f 12.927,86 en wegens verkoop van stobben, dopheide, kerstbomen, brandhout en takkenbossen uit dit bos een winst van f .746,75 genoot; dat de inspecteur de beide laatstgenoemde bedragen tot het belastbaar inkomen van belanghebbende over het jaar 1943 rekende en daarmede voormelde som van f 4.393,14 verhoogde; dat belanghebbende tegen het bijvoegen van de bedragen van f 12.927,86 en f 5.746,75 bezwaar heeft gemaakt, aangezien die bedragen zouden zijn opbrengst van bosbedrijf en alzo naar art. 22, eerste lid, IB ‘41 niet aan belasting onderworpen; dat hij tot staving van dit standpunt heeft aangevoerd, dat hij het dennenbos aankocht met de bedoeling zijn geld te beleggen en niet meer hout daaruit te vellen dan bij normaal bosbeheer gebruikelijk is, waaraan hij toevoegde, dat wel is waar meer hout uit het bos is geveld en verkocht, doch dat dit geschiedde op last van de overheid, hetgeen belanghebbende bij den aankoop van het bos niet had kunnen voorzien; dat de raad van beroep, op grond van verschillende door den inspecteur naar voren gebrachte omstandigheden, heeft uitgesproken, dat de bedoelde verkopen en leveringen niet beschouwd kunnen worden als niet met den wil van belanghebbende geschied, waarna de raad belanghebbendes bezwaar ongegrond heeft verklaard, zulks op de volgende overweging: ‘dat de Raad, in aanmerking nemende, dat zoowel belanghebbende, als genoemde B den houthandel beoefenden, dat belanghebbende den aankoop van het bosch met kapitaal uit zijn bedrijf van houthandelaar financierde en gelet op voormelde verkoopen en leveringen, welke niet geoordeeld kunnen worden gedwongen te zijn geschied, en welke, gezien den aard en den omvang daarvan , de grenzen van normaal boschbeheer verre overschreden, van oordeel is, dat bij belanghebbende, toen hij het bosch aankocht, winstbejag voorzat en hij daarbij handelde in zijn hoedanigheid van houthandelaar, en dat in ieder geval niet aannemelijk is gemaakt, dat opgemelde winsten door belanghebbende zijn genoten uit boschbedrijf in den zin van de reeds meer aangehaalde bepaling, in welk laatste geval intact houden van het bosch op den voorgrond zou hebben moeten staan, hetgeen blijkens bovenstaande handelingen van belanghebbende bij hem in het jaar 1943 niet het geval was’;

Overwegende dat belanghebbende in cassatie stelt: Schending of verkeerde toepassing van art. 22, eerste lid, IB ‘41, subsidiair: Schending of verkeerde toepassing van art. 16 RvB, ter toelichting waarvan hij aanvoert: dat de raad zonder enigen grond of motivering heeft aangenomen, dat de financiering van den aankoop geschiedde met gelden uit het houthandelsbedrijf waarvoor toentertijd in dat bedrijf geen emplooi was, en dat de raad geen rekening heeft gehouden met een aan belanghebbende ingevolge wettelijk voorschrift opgelegde verplichting tot het opnieuw bebossen; terwijl hij voorts, onder aanvoering van verschillende feiten, waarvan niet blijkt dat zij te voren reeds zijn aangevoerd, de juistheid betwist van 's raads mening, dat hier sprake zou zijn geweest van vrijwilligen verkoop;

Overwegende dat de raad van beroep, vaststellende dat bij belanghebbende niet op den voorgrond heeft gestaan het intacthouden van het bos, terecht daaruit de gevolgtrekking heeft gemaakt dat hier van een bosbedrijf niet sprake was;

dat toch, blijkens de Memorie van Toelichting tot de wet van 28 Juni 1926 (Stbl. n^o. 228), waarbij in de Wet op de Inkomstenbelasting 1914 werd ingevoegd art. 9, letter e — waaraan art. 22 IB ‘41 is ontleend — de wetgever de onderwerpelijke regeling in het leven heeft geroepen wegens het groot algemeen belang dat in het bezit van een goeden bosstand gelegen is;

In zijn arrest van 19 november 1969, BNB 1970/24 overwoog de Hoge Raad:26.

Voorts overwoog de Hoge Raad in zijn arrest van 16 december 1998, BNB 1999/102:27.

Slot annoteerde bij HR BNB 1999/102:

(…)

In cassatie waren drie geschilpunten aan de orde:

De voorgestelde cassatiemiddelen werden alle verworpen; mijns inziens terecht.

Ad 1. De Staatssecretaris meende dat niet was voldaan aan de eis dat de instandhouding van het bos op de voorgrond stond (B.nr. 8.426). Met name was naar zijn oordeel niet voldoende aannemelijk geworden dat X, die vrijstelling van de herplantplicht had gevraagd en verkregen, voornemens was tot herbeplanting over te gaan nadat de bomen na 15, onderscheidenlijk 25 jaar zouden zijn gekapt of gerooid.

Nu heeft de Hoge Raad eerder (HR 19 november 1969, nr. 16 221, BNB 1970/24, met noot van Lancée ) met betrekking tot bomen die krachtens een plantrecht waren geplant om bij kaprijp te worden gerooid en verkocht, de bosbouwvrijstelling toegepast ‘nu niet is gesteld of gebleken dat (…) een tot de normale exploitatie van dergelijke gronden behorende herbeplanting niet in de lijn der verwachting lag’.

Hieruit blijkt in de eerste plaats dat onder instandhouding van bos ook wordt verstaan het kappen van dat bos, gevolgd door de aanplant van nieuwe bomen.

Verder veronderstelde de Hoge Raad in dat geval herbeplanting omdat deze normaal was en het tegendeel niet was gesteld of gebleken.

In casu besliste de Hoge Raad in dezelfde zin als in vorengenoemd arrest: het gebruik van de grond door er bomen op te planten duurt, naar alle waarschijnlijkheid 15 jaar of meer en niet is komen vast te staan dat dit gebruik na een vaste termijn zal eindigen. Dat X vrijstelling van de herplantplicht heeft gevraagd en verkregen, betekent niet dat vaststaat dat hij na het kappen of rooien van de bomen het genoemde gebruik niet zal voortzetten. Aldus de Hoge Raad.

Het is redelijk van degene die aanspraak maakt op vrijstelling van winst te verlangen dat hij aantoont of aannemelijk maakt dat aan de daarvoor geldende voorwaarden is voldaan. In dit geval ging het om een voornemen tot herbeplanting na 15 of 25 jaar. Het bewijs van het bestaan hiervan is moeilijk te leveren, maar: ‘- l'impossible nul n'est tenu’. Dit zo zijnde acht de Hoge Raad het feit dat X de grond in overeenstemming met de bestaande regeling voor bosbouw in gebruik heeft genomen voldoende voor de veronderstelling dat hij daarmee ook zal doorgaan. Een tegengestelde conclusie is mijns inziens nauwelijks denkbaar. Wij hebben hier zeker niet te maken met een herleving van het adagium ‘in dubio contra fiscum’.

Kennelijk is het voor de toepassing van de bosbouwvrijstelling niet voldoende dat de bomen de 15- of 25-jarige leeftijd zullen bereiken. De instandhoudingseis gaat verder. Dit betekent onder andere dat de vrijstelling niet zal gelden voor winst die X eventueel zal maken als hij de grond zou verkopen zonder dat herbeplanting zal plaatsvinden.

De overwegingen die het hof sub 4.6, letters a tot en met e, ten grondslag legt aan zijn oordeel dat aan de instandhoudingseis is voldaan, zijn geen van allen door de Hoge Raad overgenomen. Zij zijn wel in het beroepschrift van de staatssecretaris en de conclusie van de plv. P-G gewogen en te licht bevonden. Ik mag wel naar die stukken verwijzen, waarbij zij aangetekend dat mijns inziens van een feitelijk onderzoek van het voornemen tot herbeplanting na verwijzing van de zaak niet veel valt te verwachten. Tot verwijzing is ook niet besloten.

(…)

Meussen annoteerde bij dit arrest in Fed 1999/135:

(…) Voor toepassing van de bosbouwvrijstelling is derhalve geen herplantplicht

vereist; voldoende is dat herplant mogelijk is en a priori niet uitgesloten is dat te zijner tijd het opnieuw planten van bomen zal plaatsvinden. (…)

De redactie van VakstudieNieuws schreef in de aantekening bij dit arrest in V-N 1999/2.10:

(…) Met betrekking tot de voor de toepassing van de bosbouwvrijstelling gestelde instandhoudingseis hanteert de Hoge Raad als criterium dat moet vaststaan dat na het kappen of rooien van de bomen de grond zal blijven worden gebruikt voor bomenaanplant. Belanghebbende mag dan weliswaar beschikken over een vrijstelling van herplantplicht, nu niet vaststaat dat hij daarvan gebruik zal maken en dus niet zal herplanten, is in de opvatting van de Hoge Raad niettemin voldaan aan de instandhoudingseis. Anders dan de plaatsvervangend procureur-generaal en de staatssecretaris gaat de Hoge Raad hierdoor niet in op de betekenis van de, als onvoltooid te kenschetsen, destijds gevoerde discussie in de Tweede Kamer tussen de toenmalige staatssecretaris van Financiën en het Kamerlid Vermeend. (…)

Het Hof Leeuwarden oordeelde in de situatie van een agrarisch ondernemer waarbij de boerderij, de ondergrond en het woongedeelte tot het ondernemingsvermogen behoorden dat de bosbouwvrijstelling van toepassing is. Rondom de boerderij was een boomwal aanwezig. De agrarisch ondernemer had deze bomen gerooid, de walkant verbreed, walbeschoeiing aangebracht en een tuin met vijver aangelegd en was van mening dat de kosten van het rooien van de bomen en de vervolgkosten aftrekbaar zijn als kosten van de onderneming. De inspecteur stelde zich op het standpunt dat de bosbouwvrijstelling van toepassing was en dat de kosten niet aftrekbaar waren. Het Hof Leeuwarden overwoog:28.

Het gerechtshof is van oordeel dat van de uitoefening van een bosbedrijf reeds kan worden gesproken indien bij de eigenaar het intact houden van het op zijn terrein staande opgaand hout op de voorgrond staat, hetgeen in het algemeen kan worden aangenomen indien niet meer wordt gekapt dan een normaal bosbeheer meebrengt en het kappen — zoals in casu — zo nodig door herbeplanting wordt gevolgd.

De Hoge Raad verklaarde in zijn uitspraak van 21 november 2003, met toepassing van artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie (hierna: Wet RO), het beroep in cassatie van de agrarische ondernemer ongegrond.29.

Hof Leeuwarden overwoog in zijn uitspraak van 11 december 1959, BNB 1960/291:30.

Hof Arnhem overwoog in zijn uitspraak van 22 mei 1996, BNB 1997/228:31.

Blijkens de noot bij BNB 1997/228 heeft de Staatssecretaris tegen deze uitspraak van Hof Arnhem geen beroep in cassatie ingesteld:

Blijkens Infobulletin, nr. 96/583, heeft de Staatssecretaris geen beroep in cassatie ingesteld. Hij merkt daarbij op:

De redactie van VakstudieNieuws merkte bij de uitspraak op:

Met de kerstdagen kerstbomen in huis en met de paasdagen kronkelwilgetakken waaraan leeggeblazen en kleurrijk geschilderde eieren hangen. Voordat deze bij uitstek huiselijke taferelen kunnen ontstaan, zijn er diverse rechtshandelingen verricht die aanleiding kunnen geven tot fiscale problemen. Een hiervan betreft de toepassing van de bosbouwvrijstelling. Het hof gaat in r.o. 4.1 eerst na of er sprake is van winst uit onderneming of van inkomsten uit arbeid. Echt noodzakelijk is het niet na te gaan onder welke categorie de opbrengst valt omdat de bosbouwvrijstelling op beide bronnen ziet. De beslissing achten wij juist; het gaat bij de bosbouwvrijstelling om de instandhouding van het bos (opgaande hout) en naar 's hofs feitelijke vaststelling voldoen de wilgebomen in de tuin van belanghebbende aan dit criterium.

Hof Leeuwarden overwoog in zijn uitspraak van 8 november 2002, NTFR 2002/1730:32.

Schiethart heeft over de reikwijdte van de vrijstelling geschreven:33.