HvJ EU, 16-11-2023, nr. C-360/22

Volgens de Commissie vormen de bij de betrokken nationale regeling gestelde voorwaarden in verband met de mogelijkheden tot afkoop van pensioenaanspraken een beperking van het vrije verkeer van werknemers, aangezien het voor werknemers die in Nederland werkzaam zijn minder aantrekkelijk is om een nieuwe dienstbetrekking in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden te aanvaarden indien aldaar de afkoopmogelijkheden ruimer zijn, aangezien bij overdracht van pensioenaanspraken het overgedragen kapitaal lager zal zijn dan wanneer het was overgedragen aan het pensioenstelsel verbonden aan een andere Nederlandse werkgever. Tevens wordt het voor werkgevers in andere lidstaten dan het Koninkrijk der Nederlanden moeilijker om werknemers aan te werven die reeds een pensioenkapitaal in Nederland hebben opgebouwd. Hoewel die voorwaarden van toepassing zijn in geval van waardeoverdracht van pensioenaanspraken aan zowel een in Nederland gevestigde pensioenverzekeringsinstelling als een pensioenverzekeringsinstelling die in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden is gevestigd, hebben zij tot gevolg dat migrerende werknemers worden benadeeld en leveren zij dus een geval van indirecte discriminatie op. Volgens deze instelling zijn werknemers die verzoeken om waardeoverdracht van hun pensioenaanspraken tussen twee pensioenverzekeringsinstellingen die in Nederland zijn gevestigd, namelijk niet onderworpen aan loonheffingen, terwijl werknemers die een dienstbetrekking in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden aanvaarden en verzoeken om die waarde over te dragen aan een in die lidstaat gevestigde pensioenverzekeringsinstelling, wel aan loonheffingen zijn onderworpen, indien de mogelijkheden tot afkoop van die aanspraken ruimer zijn dan in Nederland.

Het Koninkrijk der Nederlanden is van mening dat de aan de orde zijnde nationale regeling niet voorziet in een verschil in fiscale behandeling tussen werknemers in Nederland die de waarde van hun pensioenaanspraken willen overdragen aan een andere in het Koninkrijk der Nederlanden gevestigde pensioenverzekeringsinstelling, en werknemers die die waarde willen overdragen aan een in een andere lidstaat gevestigde pensioenverzekeringsinstelling wanneer zij een dienstbetrekking in die andere lidstaat aanvaarden. Volgens het Koninkrijk der Nederlanden kan alleen een discriminerende maatregel worden gekwalificeerd als een beperking van het door artikel 45 VWEU gewaarborgde vrije verkeer van werknemers.

Voorts is het nadeel voor migrerende werknemers louter het gevolg van een discrepantie tussen de betrokken nationale regeling en de uitoefening van de belastingbevoegdheden door de autoriteiten van verschillende lidstaten, die volgt uit het feit dat het Unierecht geen harmonisatie inzake pensioenen en belastingen kent, zodat lidstaten vrij zijn om een eigen, van andere lidstaten verschillend pensioen- en belastingsysteem op te zetten en in stand te houden. Indien de andere lidstaten zouden voorzien in dezelfde mogelijkheden tot afkoop van pensioenaanspraken als het Koninkrijk der Nederlanden, zou dat nadeel dan ook verdwijnen. Bijgevolg vormt de betrokken Nederlandse regeling geen belemmering van het vrije verkeer.

Vooraf zij eraan herinnerd dat de lidstaten, ofschoon de directe belastingen tot hun bevoegdheid behoren, blijkens vaste rechtspraak niettemin gehouden zijn die bevoegdheid in overeenstemming met het Unierecht uit te oefenen (arrest van 24 oktober 2019, Belgische Staat, C-35/19, EU:C:2019:894, punt 31).

Voorts moet worden herinnerd aan de vaste rechtspraak dat alle bepalingen van het VWEU inzake het vrije verkeer van personen beogen het de Unieburgers gemakkelijker te maken om het even welk beroep uit te oefenen op het gehele grondgebied van de Unie en in de weg staan aan maatregelen die deze burgers minder gunstig behandelen wanneer zij op het grondgebied van een andere lidstaat een economische activiteit willen uitoefenen [arresten van 22 juni 2017, Bechtel, C-20/16, EU:C:2017:488, punt 37, en 15 juli 2021, Belgische Staat (Verlies van belastingvoordelen in de woonstaat), C-241/20, EU:C:2021:605, punt 23 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

Bijgevolg staat artikel 45 VWEU in de weg aan elke nationale maatregel die het gebruik van de in dat artikel gewaarborgde fundamentele vrijheid door Unieburgers kan belemmeren of minder aantrekkelijk kan maken [arrest van 15 juli 2021, Belgische Staat (Verlies van belastingvoordelen in de woonstaat), C-241/20, EU:C:2021:605, punt 24 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

Artikel 45 VWEU verzet zich onder meer tegen maatregelen die weliswaar ongeacht nationaliteit van toepassing zijn, maar naar hun aard migrerende werknemers meer kunnen treffen dan nationale werknemers en dus in het bijzonder migrerende werknemers dreigen te benadelen (arrest van 22 juni 2017, Bechtel, C-20/16, EU:C:2017:488, punt 39 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Derhalve moet worden onderzocht of een werknemer die een dienstbetrekking in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden aanvaardt en de waarde van zijn pensioenaanspraken naar die andere staat wil overdragen, bij voor het overige gelijke omstandigheden wordt benadeeld ten opzichte van een werknemer die in Nederland zou werken, aldaar van dienstbetrekking zou veranderen en de waarde van zijn pensioenaanspraken zou overdragen aan een andere in Nederland gevestigde pensioenverzekeringsinstelling.

Zoals de Nederlandse regering erkent, wordt de overdracht van een pensioenaanspraak aan een Nederlandse pensioeninstelling door middel van waardeoverdracht niet belast, mits is voldaan aan de voorwaarden van de Pensioenwet, met inbegrip van de voorwaarden voor afkoop. Bij overdracht van een pensioenaanspraak aan een buitenlandse pensioeninstelling is geen belasting verschuldigd indien is voldaan aan de voorwaarden van de Pensioenwet, met name aan de voorwaarde dat de afkoopmogelijkheden van pensioenaanspraken in de andere lidstaat niet ruimer zijn dan de Pensioenwet toestaat.

Zoals de Nederlandse regering ook erkent, is de afkoop van pensioenaanspraken in Nederland slechts in een beperkt aantal situaties mogelijk.

Bijgevolg zijn werknemers die verzoeken om waardeoverdracht van hun pensioenaanspraken tussen twee in Nederland gevestigde pensioenverzekeringsinstellingen ingevolge die overdracht in de praktijk niet onderworpen aan loonheffingen, terwijl migrerende werknemers die verzoeken om een dergelijke overdracht tussen een Nederlandse pensioenverzekeringsinstelling en een in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden gevestigde pensioenverzekeringsinstelling wel aan loonheffingen worden onderworpen indien de afkoopmogelijkheden van pensioenaanspraken daar ruimer zijn dan in Nederland.

Hoewel de betrokken nationale regeling zonder onderscheid geldt voor waardeoverdrachten van pensioenaanspraken aan een pensioenverzekeringsinstelling die op het grondgebied van het Koninkrijk der Nederlanden is gevestigd en voor waardeoverdrachten aan een in een andere lidstaat gevestigde pensioenverzekeringsinstelling, mits de mogelijkheden tot afkoop van die aanspraken niet ruimer zijn dan in Nederland, kan die regeling de werknemer ervan weerhouden om, ten eerste, een nieuwe dienstbetrekking in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden te aanvaarden en, ten tweede, de waarde van zijn pensioenaanspraken over te dragen aan een pensioenverzekeringsinstelling die in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden is gevestigd.

Een dergelijke regeling, die de toegang van werknemers tot de arbeidsmarkt in andere lidstaten dan het Koninkrijk der Nederlanden minder aantrekkelijk maakt, kan derhalve een in beginsel bij artikel 45 VWEU verboden beperking van het vrije verkeer van werknemers opleveren.

Aangezien de bepalingen van artikel 28 van de EER-Overeenkomst dezelfde juridische strekking hebben als de in wezen identieke bepalingen van artikel 45 VWEU, zijn alle voorgaande overwegingen inzake het bestaan van een beperking van het vrije verkeer van werknemers in de zin van artikel 45 VWEU in omstandigheden als die van het onderhavige beroep van overeenkomstige toepassing op dat artikel 28 [arrest van 10 maart 2022, Commissie/België (Aftrek van onderhoudsuitkeringen), C-60/21, niet gepubliceerd, EU:C:2022:172, punt 35 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

Aan deze conclusie wordt niet afgedaan door het argument van het Koninkrijk der Nederlanden dat het nadeel voor migrerende werknemers louter het gevolg is van onvermijdelijke verschillen tussen de betrokken nationale regeling en de uitoefening van de belastingbevoegdheden door de autoriteiten van verschillende lidstaten.

Het primaire recht kan een verzekerde inderdaad niet garanderen dat een verplaatsing naar een andere lidstaat dan zijn lidstaat van herkomst neutraal is uit het oogpunt van de sociale zekerheid, met name wat betreft ouderdomspensioenen. De verschillen tussen de regelingen en wetgeving van de lidstaten kunnen namelijk meebrengen dat de verplaatsing van een werknemer naar een andere lidstaat, naargelang van het geval, voor de betrokken persoon voordeliger of minder voordelig is op het gebied van sociale bescherming (arrest van 12 mei 2021, CAF, C-27/20, EU:C:2021:383, punt 39).

In casu volgt de ongunstige fiscale behandeling van migrerende werknemers echter rechtstreeks uit de toepassing van de Nederlandse regeling en niet uit een onvermijdelijk verschil tussen deze regeling en de regeling van de andere lidstaten. Een werknemer die de waarde van zijn pensioenaanspraken wil overdragen naar een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden, zou namelijk de Nederlandse regeling moeten naleven om te vermijden dat die overdracht wordt belast.

Aangezien deze ongunstige fiscale behandeling niet het gevolg is van verschillen tussen de wettelijke regelingen van de lidstaten, moet worden geoordeeld dat de betrokken Nederlandse regeling een beperking vormt van het in artikel 45 VWEU neergelegde vrije verkeer van werknemers.

Een dergelijke beperking is slechts toelaatbaar wanneer zij een met het Verdrag verenigbare legitieme doelstelling nastreeft en gerechtvaardigd is uit hoofde van dwingende redenen van algemeen belang. Daarenboven moet in een dergelijk geval de toepassing ervan geschikt zijn om het aldus nagestreefde doel te verwezenlijken en mag zij niet verder gaan dan nodig is om dat doel te bereiken [arrest van 15 juli 2021, Belgische Staat (Verlies van belastingvoordelen in de woonstaat), C-241/20, EU:C:2021:605, punt 33 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

Voor het geval dat de betrokken nationale regeling zou worden beschouwd als een beperking van het vrije verkeer van werknemers, voert het Koninkrijk der Nederlanden aan dat deze beperking kan worden gerechtvaardigd door de sociale bescherming van de werknemers als dwingende reden van algemeen belang.

Volgens deze lidstaat heeft deze regeling tot doel levenslange pensioenuitkeringen voor werknemers te garanderen door ervoor te zorgen dat pensioenaanspraken hun pensioenbestemming behouden. Om discriminatie van werknemers te voorkomen geldt die regeling zonder onderscheid voor werknemers die de waarde van hun pensioenaanspraken overdragen tussen pensioenverzekeringsinstellingen die in Nederland zijn gevestigd en voor werknemers die de waarde van hun pensioenaanspraken in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden overdragen.

Voorts wijst het Koninkrijk der Nederlanden erop dat een werknemer die een dienstbetrekking in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden aanvaardt, ervoor kan kiezen om de waarde van zijn pensioenaanspraken niet over te dragen, indien hij dit in zijn belang acht. Wanneer de mogelijkheden tot afkoop van pensioenaanspraken in een andere lidstaat ruimer zijn dan in het Koninkrijk der Nederlanden, staat het de werknemer op basis van het Nederlandse stelsel vrij om met de in die andere lidstaat gevestigde pensioenverzekeringsinstelling aanvullende afspraken te maken, zodat de afkoopmogelijkheden beperkt worden tot de door de betrokken nationale regeling toegestane mogelijkheden.

Ten slotte is het Koninkrijk der Nederlanden van mening dat de betrokken nationale regeling noodzakelijk is om, ten eerste, een levenslang pensioen te garanderen en te voorkomen dat dit pensioen, indien het ineens wordt uitgekeerd, volledig wordt uitgegeven, en ten tweede, de overheidsuitgaven verantwoord te beheersen.

De Commissie stelt evenwel dat verschillende visies tussen de lidstaten over wat een ‘goed pensioen’ is, onvermijdelijk zijn en geen rechtvaardiging vormen om de door het Verdrag gewaarborgde vrijheden te belemmeren.

Deze instelling betoogt eveneens dat het Koninkrijk der Nederlanden niet heeft uitgelegd waarom de afschaffing van de belasting op waardeoverdrachten van pensioenaanspraken aan een andere lidstaat het evenwicht van het Nederlandse socialezekerheidsstelsel in gevaar zou brengen.

In dit verband wijst de Commissie erop dat het door het Koninkrijk der Nederlanden aangevoerde risico dat werknemers die een forfaitair bedrag als pensioen ontvangen en dat bedrag volledig uitgeven, financiële moeilijkheden ondervinden en bijgevolg naar Nederland terugkeren en ten laste van het Koninkrijk der Nederlanden komen, zeer gering is. Zij voegt daaraan toe dat het onderhavige beroep alleen betrekking heeft op het aanvullende bedrijfspensioen. Indien de werknemer dit pensioen ontvangt in de vorm van een forfaitair bedrag en dit bedrag vervolgens verloren gaat of volledig wordt uitgegeven, raakt hij dus niet aan de bedelstaf. Hij heeft immers nog steeds toegang tot het wettelijk pensioen op grond van de pensioenaanspraken die hij in Nederland en in de andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden heeft opgebouwd. Bij terugkeer naar Nederland ontvangt deze werknemer dus mogelijkerwijs nog een wettelijk minimumpensioen en derhalve komt hij niet ten laste van het Koninkrijk der Nederlanden.

Voorts herinnert de Commissie eraan dat iemand die zich naar een andere lidstaat begeeft, binnen de werkingssfeer valt van de pensioenregels die in die staat gelden. Eventuele verschillen tussen de lidstaten bij de vaststelling van een pensioenregeling en de daarmee samenhangende mogelijkheid van gedeeltelijke of volledige forfaitaire uitbetalingen kunnen dan ook geen rechtvaardiging vormen voor een beperking van het vrije verkeer van werknemers.

In herinnering moet worden gebracht dat de sociale bescherming van de werknemers behoort tot de dwingende redenen van algemeen belang die een beperking van de uitoefening van de in het Verdrag erkende fundamentele vrijheden kunnen rechtvaardigen (arrest van 16 april 2013, Las, C-202/11, EU:C:2013:239, punt 28).

De noodzaak om levenslange pensioenuitkeringen te waarborgen kan derhalve worden aangevoerd ter rechtvaardiging van een beperking van het vrije verkeer van werknemers.

Om te voldoen aan de vereisten van het Unierecht moet de nationale regeling echter geschikt zijn om het aldus nagestreefde doel te verwezenlijken en mag zij niet verder gaan dan daarvoor nodig is.

Door de belastingvrije overdracht van pensioenaanspraken afhankelijk te stellen van de voorwaarde dat de mogelijkheden tot afkoop van deze aanspraken beperkt zijn, kan de betrokken nationale regeling op zich niet het risico voorkomen dat de werknemer ervoor kiest zijn pensioen ineens te ontvangen en kan zij niet waarborgen dat de werknemer zijn aanvullend ouderdomspensioen regelmatig ontvangt tijdens zijn pensionering. Een dergelijke regeling heeft namelijk uitsluitend tot gevolg dat de waardeoverdracht van pensioenaanspraken aan een lidstaat die de afkoop van die aanspraken toestaat onder ruimere voorwaarden dan naar Nederlands recht, ongeacht de wijze waarop het pensioen wordt ontvangen, nadeliger wordt.

Bovendien moet worden vastgesteld dat deze regeling verder gaat dan nodig is om dat doel te bereiken. Zodra werknemers het grondgebied van het Koninkrijk der Nederlanden verlaten om een dienstbetrekking in een andere lidstaat uit te oefenen en daarnaar de waarde van hun pensioenaanspraken over te dragen, is het aan die andere staat om al dan niet toe te staan dat het pensioen geheel of gedeeltelijk in de vorm van een forfaitair bedrag aan die werknemers wordt uitgekeerd. Indien dit bedrag verloren gaat of volledig wordt uitgegeven, is het aan die staat om in voorkomend geval de financiële last van dat verlies te dragen. In dat geval zou de waarde van de pensioenaanspraken na overdracht dus niet langer een inkomen uit Nederlandse bron zijn, maar een inkomen dat zijn oorsprong in de nieuwe woonstaat vindt.

Met betrekking tot het argument van het Koninkrijk der Nederlanden dat de werknemer en de nieuwe pensioenverzekeringsinstelling aanvullende afspraken kunnen maken wanneer de mogelijkheden tot afkoop van pensioenaanspraken in een andere lidstaat ruimer zijn dan in Nederland, zodat de afkoopmogelijkheden van deze rechten beperkt worden tot de door de betrokken nationale regeling toegestane mogelijkheden, moet worden opgemerkt dat een dergelijke mogelijkheid om aanvullende afspraken te maken, waarin deze regeling overigens niet uitdrukkelijk lijkt te voorzien, geen rechtvaardiging kan vormen voor een beperking van het vrije verkeer van de betrokken werknemers.

Voorts merkt de Commissie op dat het Koninkrijk der Nederlanden niet heeft uitgelegd waarom de afschaffing van de belasting op waardeoverdrachten van pensioenaanspraken aan een andere lidstaat het evenwicht van het Nederlandse socialezekerheidsstelsel in gevaar zou kunnen brengen.

In dit verband zij eraan herinnerd dat redenen van zuiver economische aard weliswaar geen dwingende reden van algemeen belang kunnen vormen die een beperking van een door het Verdrag gewaarborgde fundamentele vrijheid kan rechtvaardigen, maar een nationale regeling desalniettemin een gerechtvaardigde beperking van een fundamentele vrijheid kan vormen wanneer zij is ingegeven door economische belangen die een doelstelling van algemeen belang nastreven. Derhalve kan niet worden uitgesloten dat een ernstige aantasting van het financiële evenwicht van het socialezekerheidsstelsel een dwingende reden van algemeen belang vormt die kan rechtvaardigen dat inbreuk wordt gemaakt op de bepalingen van het Verdrag inzake het recht van vrij verkeer van werknemers (arrest van 21 januari 2016, Commissie/Cyprus, C-515/14, EU:C:2016:30, punt 53).

Volgens vaste rechtspraak staat het evenwel aan de bevoegde nationale autoriteiten om bij de vaststelling van een maatregel die afwijkt van een beginsel dat in het recht van de Unie is verankerd, in elk concreet geval te bewijzen dat deze maatregel geschikt is ter verzekering dat de genoemde doelstelling wordt verwezenlijkt en niet verder gaat dan daarvoor nodig is. De rechtvaardigingsgronden die een lidstaat kan aanvoeren, moeten gepaard gaan met deugdelijk bewijs of een onderzoek van de geschiktheid en evenredigheid van de door die lidstaat genomen beperkende maatregel, alsmede met specifieke gegevens ter onderbouwing van zijn betoog. Een dergelijke objectieve, uitvoerige en cijfermatige analyse moet met behulp van ernstige, gelijkluidende en bewijskrachtige gegevens kunnen aantonen dat er daadwerkelijk risico's voor verstoring van het evenwicht van het socialezekerheidsstelsel bestaan (arrest van 21 januari 2016, Commissie/Cyprus, C-515/14, EU:C:2016:30, punt 54 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Vastgesteld moet worden dat dergelijk bewijs in casu ontbreekt. Het Koninkrijk der Nederlanden verwijst namelijk louternaar het risico van een aanzienlijke jaarlijkse derving van belastinginkomsten van de Nederlandse Staat, die alleen is verantwoord als het in Nederland of in een andere lidstaat opgebouwde pensioenkapitaal wordt aangewend voor het doel waarvoor het bestemd is, namelijk een levenslang pensioen, en stelt enkel dat de betrokken nationale regeling zonder onderscheid van toepassing is op werknemers die in Nederland van dienstbetrekking veranderen en op werknemers die een dienstbetrekking in een andere lidstaat aanvaarden.

Bijgevolg is de betrokken beperking van het vrije verkeer van werknemers niet gerechtvaardigd.

Gelet op een en ander moet worden vastgesteld dat het Koninkrijk der Nederlanden, door de vaststelling en instandhouding van de vereisten voor pensioenkapitaaloverdracht in artikel 85, lid 1, onder b), en artikel 87, lid 2, onder f), van de Pensioenwet, gelezen in samenhang met artikel 19b, lid 2, van de Wet op de loonbelasting 1964, op grond waarvan een waardeoverdracht van pensioenaanspraken aan een pensioenverzekeringsinstelling in een andere lidstaat dan het Koninkrijk der Nederlanden slechts belastingvrij is als de mogelijkheden om die aanspraken als een kapitaal af te kopen dezelfde zijn als of beperkter zijn dan naar Nederlands recht, de verplichtingen niet is nagekomen die krachtens artikel 45 VWEU en artikel 28 van de EER-Overeenkomst op hem rusten.