Hof Amsterdam, 04-05-2023, nr. 22/00289

De inspecteur heeft aan belanghebbende (voor tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2016 tot en met 31 december 2019) een naheffingsaanslag loonheffingen van € 53.354 opgelegd (hierna: de naheffingsaanslag) en daarbij belastingrente in rekening gebracht.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de naheffingsaanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft als volgt op het beroep beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“De rechtbank:

De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en tevens (voorwaardelijk) incidenteel hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft schriftelijk op het incidenteel hoger beroep van belanghebbende gereageerd. Belanghebbende heeft voorafgaand aan het onderzoek ter zitting een pleitnota ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 april 2023. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

De rechtbank heeft onder andere de volgende feiten vastgesteld:

“Feiten

1. Eiseres drijft een beheersorganisatie voor verenigingen van eigenaren (hierna: VVE’s) van appartementen. De activiteiten bestaan hoofdzakelijk uit voeren van de administratie van de VVE’s.

2. De statutair bestuurders van eiseres zijn de heren [A] (sinds 1 maart 2013) en [B] (sinds 1 juni 2013) en [D] Holding B.V. (sinds 27 maart 2001, tevens de datum van oprichting van eiseres). De bestuurders zijn zelfstandig bevoegd tot een bedrag van € 5.000 en voor het meerdere gezamenlijk bevoegd.

3. Eiseres heeft twee soorten aandelen, namelijk categorie A en B. Er zijn 10 aandelen uitgegeven van de categorie A, deze aandelen geven de houder ervan stem- en winstrechten. Er zijn 90 aandelen uitgegeven van de categorie B, deze aandelen geven de houder ervan winstrechten.

4. De heren [B] , [A] en [C] zijn broers van elkaar en zij houden elk 30 aandelen B (33 1/3% van de aandelen B) in eiseres via hun persoonlijke houdstervennootschappen [E] Holding B.V. ( [B] ), [F] Holding B .V. ( [A] ) en [G] Holding B.V. ( [C] ).

5. [D] Holding B.V. houdt 10 aandelen A (100% van de aandelen A) in eiseres. [D] Holding B.V. was tot en met het overlijden van de heer [I] op 5 september 2017 de persoonlijke holding van [I] (voor 60%) en [J] (voor 40%), de ouders van de voornoemde heren. Na het overlijden houdt [J] (weduwe van [I] ) 100% van de aandelen in [D] Holding B.V.

(…)

7. Elk aandeel in eiseres, niet zijnde een stemrechtloos aandeel, geeft op grond van artikel 25, eerste lid, van de statuten recht op het uitbrengen van één stem in de algemene vergadering van aandeelhouders. De besluiten van de algemene vergadering van aandeelhouders worden, behalve in de gevallen waarin bij de wet of bij de statuten een grotere meerderheid is voorgeschreven, op basis van het tweede lid genomen bij volstrekte meerderheid van de uitgebrachte stemmen.

8. Tot de gedingstukken behoort een aandeelhoudersovereenkomst van juli 2014, waarin onder meer is bepaald dat [A] en [B] belast zijn met de leiding van eiseres en dat [I] de feitelijke leiding komende vijf jaren aan hen zal overdragen. Volgens de aandeelhoudersovereenkomst krijgen de bestuurders een jaarlijkse beloning voor hun activiteiten.

9. Tot de gedingstukken behoort een brief van verweerder van 28 mei 2014 waarin is geoordeeld dat de drie broers ( [A] , [B] en [C] ) op grond van de Regeling aanwijzing directeur-grootaandeelhouder van 19 december 1997 (nr. SV/WV/97/5347, Stcrt. 1997, nr. 248), niet verzekeringsplichtig zullen zijn voor de werknemersverzekeringen.

10. Na een bij eiseres uitgevoerd boekenonderzoek is met dagtekening 13 december 2019 aan eiseres de naheffingsaanslag Loonheffingen opgelegd.”

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. In aanvulling hierop stelt het Hof de volgende feiten vast.

In artikel 16 van de statuten van belanghebbende, zoals deze luiden per 20 november 2014, is onder meer het volgende opgenomen:

“Artikel 16

1. De vennootschap heeft een bestuur, bestaande uit een door de algemene vergadering te bepalen aantal van één of meer bestuurders.

2. Bestuurders worden door de algemene vergadering benoemd.

De benoeming geschiedt uit een door het bestuur op te maken bindende voordracht. (…) Bestuurders kunnen te allen tijde door de algemene vergadering worden geschorst en ontslagen. Schorsing en ontslag anders dan op voorstel van het bestuur, geschiedt bij een besluit genomen met ten minste twee derden van de uitgebrachte stemmen, die meer dan de helft van het geplaatste kapitaal vertegenwoordigen.

3. Het bestuur is belast met het besturen van de vennootschap. Bij de vervulling van hun taak richten de bestuurders zich naar het belang van de vennootschap en de met haar verbonden onderneming.

De algemene vergadering is bevoegd bij een daartoe strekkend besluit, besluiten van het bestuur of een of meer daartoe op grond van een reglement bevoegde bestuurders aan haar voorafgaande goedkeuring te onderwerpen. Die besluiten dienen duidelijk te worden omschreven en schriftelijk aan het bestuur te worden meegedeeld.

(…)

5. Alle besluiten van het bestuur waaromtrent bij reglement geen grotere meerderheid is voorgeschreven, worden genomen met volstrekte meerderheid van de uitgebrachte stemmen.

6. Een bestuurder neemt niet deel aan de beraadslaging en besluitvorming indien hij daarbij een direct of indirect persoonlijk belang heeft dat tegenstrijdig is met het belang als bedoeld in lid 3. Wanneer hierdoor geen bestuursbesluit kan worden genomen is het bestuur toch bevoegd hieromtrent te besluiten, maar is dit besluit aan de voorafgaande goedkeuring van de algemene vergadering onderworpen.”

Evenals bij de rechtbank is in hoger beroep tussen partijen in geschil of belanghebbende als inhoudingsplichtige premies werknemersverzekeringen had moeten afdragen voor [A] en [B] .

Het geschil spitst zich toe op de vraag of [A] en [B] als directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga) in de zin van de Regeling aanwijzing directeur-grootaandeelhouder 2016 (hierna: de Regeling) aangemerkt dienen te worden.

4. Het oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen:

“Beoordeling van het geschil

15. Ingevolge artikel 3, eerste lid, van de Ziektewet, artikel 3, eerste lid, van de Wet op de arbeidsongeschiktheidsverzekering, artikel 3, eerste lid, van de Werkloosheidswet en artikel 8, eerste lid, van de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen wordt als werknemer - en daarmee als verzekerde ingevolge genoemde wetten - aangemerkt de natuurlijke persoon, jonger dan 65 jaar, die in privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking staat. Arbeid die in dienstbetrekking wordt verricht, leidt van rechtswege tot verzekering voor de werknemersverzekeringen alsmede tot toepassing van het hoge tarief voor de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (de werkgeversheffing).

16. Bij de beantwoording van de vraag of voor de toepassing van de werknemersverzekeringswetten sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking, is maatgevend of tussen de desbetreffende partijen sprake is van een arbeidsovereenkomst in de zin van artikel 7:610 van het Burgerlijk Wetboek. In dit artikel is bepaald dat de arbeidsovereenkomst de overeenkomst is waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten. Om te kunnen spreken van een dienstbetrekking moet voldaan zijn aan de volgende drie voorwaarden:

- er moet sprake zijn van een gezagsverhouding;

- de werknemer is verplicht tot het persoonlijk verrichten van arbeid gedurende een zekere tijd, en

- de werkgever heeft een verplichting tot het betalen van loon.

17. Bij de toetsing of een rechtsverhouding beantwoordt aan de criteria voor het bestaan van een arbeidsovereenkomst moet acht worden geslagen op alle omstandigheden van het geval, in onderling verband bezien. Daarbij dienen niet alleen de rechten en verplichtingen in aanmerking te worden genomen die partijen bij het aangaan van de rechtsverhouding voor ogen stonden, maar dient ook acht te worden geslagen op de wijze waarop partijen uitvoering hebben gegeven aan hun rechtsverhouding en aldus daaraan inhoud hebben gegeven. Voorts is niet één enkel kenmerk beslissend, maar moeten de verschillende rechtsgevolgen die partijen aan hun verhouding hebben verbonden in hun onderling verband worden bezien (zie HR 17 februari 2012, nr. 11/00371, ECLI:NL:HR:2012:BU8926, r.o. 3.3.3, en de daar vermelde jurisprudentie).

18. Met betrekking tot het element gezagsverhouding is het volgende van belang. Bij de beoordeling van de vraag of tussen een natuurlijke persoon en een rechtspersoon een gezagsverhouding bestaat, is niet van belang welke personen deel uitmaken van het orgaan van de rechtspersoon dat instructies aan die natuurlijke persoon kan geven. Of materieel sprake is van een gezagsverhouding is bij die beoordeling daarom niet relevant (HR 22 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY9295, r.o. 3.3.3). Dat betekent dat moet worden aangenomen dat een directeur of aandeelhouder van een besloten vennootschap werkzaam is in een gezagsrelatie tot de besloten vennootschap, indien hij in de algemene vergadering van aandeelhouders in verband met de statutaire bepalingen en de eigendomsverhoudingen met betrekking tot de aandelen geen doorslaggevende invloed heeft op een besluit betreffende zijn benoeming, schorsing en – in het bijzonder – het ontslag, tenzij sprake is van een zeer bijzonder geval.

19. De directeur-grootaandeelhouder (dga) is uitgesloten van verzekeringsplicht, ook indien sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking. In de Regeling is bepaald wie als dga wordt beschouwd. In artikel 2 van de Regeling is, voor zover van belang, het volgende bepaald:

“1. Onder de directeur-grootaandeelhouder, bedoeld in artikel 6, eerste lid, onderdeel d, van de Ziektewet, artikel 6, eerste lid, onderdeel d, van de Wet op de arbeidsongeschiktheidsverzekering, artikel 6, eerste lid, onderdeel d, van de Werkloosheidswet en artikel 3:17, eerste lid, onderdeel b, onder 5°, van de Wet arbeid en zorg wordt verstaan:

(…)

b. de bestuurder die, tezamen met bloed- of aanverwanten tot en met de derde graad, al dan niet tezamen met zijn echtgenoot, houder is van aandelen, al dan niet van een bepaalde soort of aanduiding als bedoeld in artikel 242, eerste lid, van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, die ten minste tweederde van de stemmen vertegenwoordigen, zodat hij, tezamen met zijn bloed- of aanverwanten tot en met de derde graad, al dan niet tezamen met zijn echtgenoot, over zijn ontslag kan besluiten.”

20. Eiseres leidt uit de weergegeven bepaling af dat – om als dga te worden aangemerkt – de bestuurder zelf geen houder hoeft te zijn van aandelen die stemrecht vertegenwoordigen. Nu de bestuurders aandeelhouder zijn en samen met hun moeder meer dan tweederde van de stemmen hebben, dienen de bestuurders volgens eiseres op grond van de Regeling als dga te worden aangemerkt. De rechtbank volgt eiseres niet in haar uitleg van de Regeling. De tekst van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Regeling, biedt geen uitsluitsel over de vraag of de bestuurder – om als dga te worden aangemerkt – ook aandelen in de vennootschap moet houden die stemrechten vertegenwoordigen. Uit de artikelsgewijze toelichting bij artikel 2 van de Regeling (gepubliceerd in de Staatscourant 2015, nr. 19073) (hierna: de toelichting), volgt echter dat de bestuurder niet als dga wordt aangemerkt indien hij niet beschikt over aandelen met stemrechten De rechtbank wijst in het bijzonder op de volgende passage uit de toelichting:

“Voor de toepasselijkheid van onderdeel b is vereist dat de bestuurder zelf aandelen bezit. Dit onderdeel is niet van toepassing als alleen zijn bloed- en aanverwanten tot en met de derde graad al dan niet tezamen met zijn echtgenoot, aandelen bezitten. De bestuurder heeft in dat geval geen enkele zeggenschap in het besluit over zijn ontslag. Als hij geen enkele zeggenschap over zijn ontslag heeft, maar zijn bloed- en aanverwanten tot en met de derde graad, al dan niet met zijn echtgenoot wel, dan wordt aangenomen dat dit een bewuste keuze is; dan is er reden om de arbeidsverhouding wel als dienstbetrekking te beschouwen. Indien de bestuurder en bloed- en aanverwanten tot en met de derde graad, al dan niet tezamen met de echtgenoot, elk aandelen hebben, is de verhouding in aandelen en zeggenschap tussen de bestuurder en de bloed- en aanverwanten tot en met de derde graad en de echtgenoot niet van belang. Verondersteld wordt dat de bestuurder kan besluiten over zijn ontslag als hij samen met zijn bloed- en aanverwanten tot en met de derde graad, al dan niet tezamen met zijn echtgenoot kan besluiten over zijn ontslag. Daarbij is de aanname dat de bloed- en aanverwanten tot en met de derde graad en/of de echtgenoot in dezelfde zin stemmen als de bestuurder (‘meestemmen’). Niet van belang is of vaststaat dat in een concrete situatie in dezelfde zin gestemd zal worden of wordt.”

21. Nu de aandelen met stemrechten uitsluitend (indirect) worden gehouden door de moeder van de bestuurders, moet ervan uit worden gegaan dat de bestuurders in hun hoedanigheid van aandeelhouder geen zeggenschap hebben in het besluit over hun ontslag. De primaire beroepsgrond faalt dan ook.

22. De rechtbank is evenwel van oordeel dat de heren [A en B] op grond van de statuten doorslaggevende invloed hebben op besluiten over hun ontslag of schorsing en dat in dat kader de verdeling van de aandeelhoudersstemrechten binnen de familie geen enkele betekenis heeft. Artikel 16, tweede lid van de statuten geeft aan dat een bestuurder – buiten ontslag op voordracht van het bestuur – kan worden ontslagen als bij een stemming tweederde of meer voor ontslag stemt én die stemmen meer dan 50% van het geplaatste kapitaal vertegenwoordigen. Deze situatie kan zich niet voordoen nu de aandelen van de stemgerechtigde (de moeder van de bestuurders) slechts 10% van het geplaatste kapitaal vertegenwoordigen. Ontslag is verder alleen mogelijk op voordracht van het bestuur van eiseres (artikel 25, tweede lid van de statuten). Nu hierover in de statuten niets is bepaald gaat de rechtbank ervan uit dat dit op voordracht van het voltallige bestuur dient te gebeuren en dat ontslag langs deze weg niet mogelijk is op voordracht van afzonderlijke bestuurders. Gelet hierop kunnen de bestuurders op grond van de statuten niet buiten hun wil worden ontslagen.

23. De rechtbank is met eiseres van oordeel dat de voor een dienstbetrekking vereiste gezagsverhouding ontbreekt. De bestuurders hebben de feitelijke leiding binnen eiseres, kunnen gelet op de statutaire bepalingen buiten hun wil niet worden ontslagen of geschorst en zijn als aandeelhouder gerechtigd tot het kapitaal van eiseres. Aannemelijk is voorts dat de bestuurders voor het overige – met name omdat de aandeelhoudersstemrechten volledig bij hun moeder liggen – eveneens doorslaggevende invloed kunnen uitoefenen binnen eiseres. Gelet op dit een en ander kan niet worden gezegd dat er een gezagsverhouding bestond tussen eiseres en de heren [A en B] . Gelet hierop is ook geen sprake van een (privaatrechtelijke) dienstbetrekking. De aandeelhoudersovereenkomst brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Nu geen sprake is van een dienstbetrekking slaagt de meer subsidiaire beroepsgrond. De subsidiaire beroepsgrond behoeft geen bespreking.

24. Het voorgaande betekent dat de heren [B] en [A] in de onderhavige periode niet verplicht verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen, zodat eiseres geen premies werknemersverzekeringen is verschuldigd. Dat de naheffingsaanslag is ten onrechte opgelegd en dient te worden vernietigd.

25. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.”

Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof:

De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, A.M. van Amsterdam en JP.R. van den Berg, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. W. de Gelder als griffier. De beslissing is op 4 mei 2023 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederen

Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: