HvJ EG, 13-07-2000, nr. C-136/99

HvJ EG, 13-07-2000, nr. C-136/99

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 13‑07‑2000

D.A.O. Edward, L. Sevón, P. Jann, H. Ragnemalm, M. Wathelet

Partij(en)

ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer)

13 juli 20001.

In zaak C-136/99,

betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) van de Conseil d'État (Frankrijk), in het aldaar aanhangig geding tussen

Ministre du Budget,

Ministre de l'Économie et des Finances

en

Société Monte Dei Paschi Di Siena,

Omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde — Teruggaaf van belasting aan niet in het binnenland gevestigde belastingplichtigen — Artikel 17 van Zesde richtlijn (77/388/EEG) en artikelen 2 en 5 van Achtste richtlijn (79/1072/EEG)

om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van de artikelen 2 en 5 van de Achtste richtlijn (79/1072/EEG) van de Raad van 6 december 1979 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet in het binnenland gevestigde belastingplichtigen (PB L 331, blz. 11),

wijst

HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),

samengesteld als volgt: D. A. O. Edward, kamerpresident, L. Sevón, P. Jann, H. Ragnemalm (rapporteur) en M. Wathelet, rechters,

advocaat-generaal: A. Saggio

griffier: H. A. Rühl, hoofdadministrateur

gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:

—

de vennootschap Monte Dei Paschi Di Siena, vertegenwoordigd door V. Lenoir en A. Mourre, advocaten te Parijs, en A. Dal Ferro, advocaat te Vicenza,

—

de Franse regering, vertegenwoordigd door R. Abraham, directeur juridische zaken bij het Ministerie van Buitenlandse zaken, en S. Seam, secretaris buitenlandse zaken bij die directie, als gemachtigden,

—

de Griekse regering, vertegenwoordigd door G. Alexaki, auditeur bij de bijzondere juridische dienst — afdeling Europees recht van het Ministerie van Buitenlandse zaken, en M. Apessos, gevolmachtigde van de juridische dienst van de staat, als gemachtigden,

—

de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door E. Traversa, juridisch adviseur, en H. Michard, lid van de juridische dienst, als gemachtigden,

gezien het rapport ter terechtzitting,

gehoord de mondelinge opmerkingen van de vennootschap Monte Dei Paschi Di Siena, de Franse regering, de Griekse regering en de Commissie ter terechtzitting van 17 februari 2000,

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 13 april 2000,

het navolgende

Arrest

1

Bij beschikking van 5 maart 1999, bij het Hof ingekomen op 19 april daaraanvolgend, heeft de Conseil d'État krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) twee prejudiciële vragen gesteld over de uitlegging van de artikelen 2 en 5 van de Achtste richtlijn (79/1072/EEG) van de Raad van 6 december 1979 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet in het binnenland gevestigde belastingplichtigen (PB L 331, blz. 11; hierna: Achtste richtlijn).

2

Die vragen zijn gerezen in een geding tussen de vennootschap Monte Dei Paschi Di Siena, gevestigd in Italië, enerzijds, en de Ministre du Budget en de Ministre de l'Économie et des Finances, anderzijds, ter zake van de teruggaaf van belasting over de toegevoegde waarde (hierna: BTW), door die vennootschap betaald naar aanleiding van uitgaven die zij in Frankrijk ten behoeve van haar activiteiten in Italië had gedaan.

Het gemeenschapsrecht

De Zesde richtlijn

3

De Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1; hierna: Zesde richtlijn), bepaalt in artikel 17:

1.

Het recht op aftrek ontstaat op het tijdstip waarop de aftrekbare belasting verschuldigd wordt.

2.

Voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor belaste handelingen mag de belastingplichtige van de door hem verschuldigde belasting aftrekken:

a)

de belasting over de toegevoegde waarde, welke verschuldigd of voldaan is voor de hem door een andere belastingplichtige geleverde of te leveren goederen en voor de te zijnen behoeve door een andere belastingplichtige verrichte of te verrichten diensten;

b)

de belasting over de toegevoegde waarde, welke verschuldigd of voldaan is voor ingevoerde goederen;

c)

de belasting over de toegevoegde waarde, welke overeenkomstig artikel 5, lid 7, sub a, en artikel 6, lid 3, verschuldigd is.

3.

De lidstaten verlenen eveneens aan iedere belastingplichtige recht op aftrek of op teruggaaf van de in lid 2 bedoelde belasting over de toegevoegde waarde, voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor:

a)

door de belastingplichtige in het buitenland verrichte handelingen in het kader van de in artikel 4, lid 2, bedoelde economische activiteiten, waarvoor recht op aftrek zou ontstaan indien zij in het binnenland plaats zouden vinden;

b)

door de belastingplichtige verrichte handelingen die overeenkomstig artikel 14, lid 1, sub i, artikel 15 en artikel 16, lid 1, punten B, C en D, en lid 2, zijn vrijgesteld;

c)

door de belastingplichtige verrichte handelingen die krachtens artikel 13, punt B, sub a en sub d, punten 1 tot en met 5, zijn vrijgesteld, wanneer de ontvanger buiten de Gemeenschap gevestigd is of wanneer de handelingen rechtstreeks samenhangen met goederen die bestemd zijn om te worden uitgevoerd naar een land buiten de Gemeenschap.

4.

De Raad zal zich beijveren om voor 31 december 1977 op voorstel van de Commissie met eenparigheid van stemmen communautaire uitvoeringsbepalingen aan te nemen volgens welke overeenkomstig lid 3 teruggaaf aan niet in het binnenland gevestigde belastingplichtigen moet geschieden. Tot de inwerkingtreding van die communautaire uitvoeringsbepalingen, bepalen de lidstaten zelf de voorschriften voor het verrichten van de teruggaaf. Is de belastingplichtige niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigd, dan kunnen de lidstaten de teruggaaf weigeren of hiervoor bijkomende voorwaarden stellen.

5.

Voor goederen en diensten die door een belastingplichtige zowel worden gebruikt voor handelingen als bedoeld in de leden 2 en 3, waarvoor recht op aftrek bestaat, als voor handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat, wordt aftrek slechts toegestaan voor dat gedeelte van de belasting over de toegevoegde waarde, dat evenredig is aan het bedrag van de eerstbedoelde handelingen (pro rata).

Dit pro rata wordt overeenkomstig de bepalingen van artikel 19 bepaald voor het totaal van de door de belastingplichtige verrichte handelingen.

(…)

4

Artikel 19, lid 1, van de Zesde richtlijn luidt:

Het pro rata voor de toepassing van de aftrek, als bedoeld in artikel 17, lid 5, eerste alinea, is de uitkomst van een breuk, waarvan:

—

de teller bestaat uit het totale bedrag van de per jaar berekende omzet, exclusief belasting over de toegevoegde waarde, met betrekking tot de handelingen waarvoor overeenkomstig artikel 17, leden 2 en 3, recht op aftrek bestaat, en

—

de noemer bestaat uit het totale bedrag van de per jaar berekende omzet, exclusief belasting over de toegevoegde waarde, met betrekking tot dehandelingen die in de teller zijn opgenomen, alsmede die waarvoor geen recht op aftrek bestaat. De lidstaten kunnen in de noemer ook het bedrag van subsidies opnemen, met uitzondering van die bedoeld in artikel 11, A, lid 1, sub a.

Het pro rata wordt op jaarbasis vastgesteld, uitgedrukt in een percentage en op de hogere eenheid afgerond.

De Achtste richtlijn

5

Artikel 2 van de Achtste richtlijn luidt als volgt:

Elke lidstaat geeft aan iedere niet in het binnenland maar in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige, onder de in de hierna volgende artikelen gestelde voorwaarden, de belasting over de toegevoegde waarde terug welke is geheven ter zake van de hem door andere belastingplichtigen in het binnenland verleende diensten of geleverde roerende goederen, dan wel ter zake van de invoer van goederen in het betrokken land, een en ander voor zover deze goederen en diensten worden gebruikt voor de handelingen bedoeld in artikel 17, lid 3, sub a en b, van richtlijn 77/388/EEG of de dienstverrichtingen bedoeld in artikel 1, sub b.

6

Artikel 5 van de Achtste richtlijn bepaalt:

Voor de toepassing van deze richtlijn wordt het recht op belastingteruggaaf bepaald op grond van artikel 17 van richtlijn 77/388/EEG, zoals dit wordt toegepast in de lidstaat waar de teruggaaf wordt verleend.

Deze richtlijn is niet van toepassing op leveringen van goederen die zijn vrijgesteld of die kunnen worden vrijgesteld krachtens artikel 15, punt 2, van richtlijn 77/388/EEG.

7

Artikel 6 van de Achtste richtlijn luidt als volgt:

De lidstaten mogen de in artikel 2 bedoelde belastingplichtigen, naast de in artikel 3 en artikel 4 omschreven verplichtingen, geen andere verplichting opleggen dan die om in bijzondere gevallen de inlichtingen te verstrekken welke voor de beoordeling van de gegrondheid van het verzoek om teruggaaf nodig zijn.

De nationale wetgeving

8

Artikel 271, lid 4, van de Franse Code général des impôts, in de versie zoals die gold in de periode die in het hoofdgeding aan de orde is, bepaalt:

Geven recht op aftrek onder dezelfde voorwaarden als indien zij aan de belasting over de toegevoegde waarde onderworpen waren:

(…)

d.

in Frankrijk niet belaste, door belastingplichtigen verrichte handelingen, voor zover die handelingen recht op aftrek zouden geven, indien hun plaats van belasting zich in Frankrijk bevond. Bij decreet van de Conseil d'État zullen de modaliteiten en de grenzen van de teruggaaf van de uit hoofde van die handelingen aftrekbare belasting worden vastgesteld; dit decreet kan verschillende regels invoeren naargelang de belastingplichtigen in lidstaten van de Europese Economische Gemeenschap of in andere landen woonachtig of gevestigd zijn.

(…)

9

Artikel 242 OM, lid 1, van bijlage II bij de Code général des impôts luidt:

In het buitenland gevestigde belastingplichtigen kunnen teruggaaf van de hun regelmatig in rekening gebrachte belasting over de toegevoegde waarde krijgen, indien zij gedurende het kwartaal of het kalenderjaar waarop hun verzoek om teruggaaf betrekking heeft, in Frankrijk geen zetel van bedrijfsuitoefening of vaste inrichting hebben gehad (…) en aldaar (…) geen handelingen hebben verricht die binnen de werkingssfeer van de belasting over de toegevoegde waarde in de zin van de artikelen 256 tot en met 259 C van de Code général des impôts vallen (…)

10

Artikel 242 ON van dezelfde bijlage preciseert:

Aan in een lidstaat van de Europese Economische Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen wordt de belasting over de toegevoegde waarde teruggegeven welke is geheven ter zake van hun geleverde diensten of ter zake van onroerende goederen die zij in Frankrijk hebben verworven of ingevoerd tijdens het jaar of het kwartaal als bedoeld in artikel 242 OM, voor zover deze goederen en diensten worden gebruikt voor de verrichting van of ten behoeve van:

a.

handelingen waarvan de plaats van belastingheffing in het buitenland is gelegen, maar die recht op aftrek zouden geven indien die plaats van belastingheffing in Frankrijk was gelegen (…)

(…)

11

Op grond van de artikelen 212 en 219C van bijlage II bij de Code général des impôts mogen belastingplichtige gebruikers van goederen en diensten die zowel bestemd zijn voor de uitvoering van handelingen die aan BTW zijn onderworpen als voor handelingen die zijn vrijgesteld, van de belasting die op die goederen en diensten is geheven een gedeelte, dat wordt bepaald op basis van de verhouding tussen de aan de belasting onderworpen opbrengsten en alle opbrengsten, aftrekken.

Het hoofdgeding en de prejudiciële vragen

12

De vennootschap Monte Dei Paschi Di Siena is een bancaire en financiële instelling die de zetel van haar bedrijfsuitoefening in Italië heeft, maar in Frankrijk over een vertegenwoordiging beschikt. Op grond van artikel 271 van de Code général des impôts en artikel 242 OM van bijlage II bij die code, waarbij de bepalingen van de Achtste richtlijn in Frans recht zijn omgezet, verzocht zij om teruggave van de BTW, geheven ter zake van de uitgaven die zij in de jaren 1988 en 1989 voor het vestigen van die vertegenwoordiging had gedaan.

13

Omdat de belastingdienst weigerde dat verzoek in te willigen, stelde verweerster in het hoofdgeding bij het Tribunal administratif de Paris (Frankrijk) beroep in, dat bij vonnis van 24 november 1992 werd verworpen.

14

Dit vonnis werd bij arrest van de Cour administrative d'appel de Paris van 30 maart 1995 vernietigd. Deze rechterlijke instantie was van oordeel, dat Monte Dei Paschi Di Siena in Frankrijk recht had op teruggaaf van BTW ten belope van een bedrag van 125 244,60 FRF. Dit bedrag was bepaald door op het bedrag van de door de vennootschap in Frankrijk betaalde BTW het percentage toe te passen dat overeenkwam met het belaste deel van haar omzet in Italië.

15

In haar arrest hield de Cour administrative d'appel rekening met de omstandigheid dat de vertegenwoordiging van Monte Dei Paschi Di Siena in Frankrijk geen vaste vestiging vormde en dat in dat land geen bancaire of financiële transactie werd verricht die haar uitsloot van de in artikel 242 OM van bijlage II bij de Code général des impôts bedoelde teruggaaf. Zij hield eveneens rekening met de omstandigheid dat de vennootschap Monte Dei Paschi Di Siena in Italië zowel aan BTW onderworpen als vrijgestelde handelingen verrichtte, en dat de werkzaamheden van haar vertegenwoordiging in Frankrijk ten behoeve van beide soorten handelingen werden uitgeoefend.

16

De Ministre de l'Économie et des Finances stelde tegen het arrest van de Cour administrative d'appel beroep tot cassatie in bij de Conseil d'État, op grond dat eerstgenoemde rechterlijke instantie bij de toepassing van artikel 271 van de Code général des impôts en de artikelen 242 OM en 242 ON van bijlage II bij die code, onderzocht in het licht van de Achtste richtlijn, van een verkeerde rechtsopvatting was uitgegaan. Hij betoogde, dat die bepalingen de exacte omzetting van de bepalingen van de Achtste richtlijn in Frans recht beogen te verzekeren, en dat die richtlijn geen modaliteiten geeft voor gedeeltelijke teruggaaf van de BTW op goederen of diensten die in een andere lidstaat zijn gebruikt voor de verrichting van handelingen die aldaar niet alle aan BTW zijn onderworpen.

17

Omdat de Conseil d'État twijfels had over de vraag, of Monte Dei Paschi Di Siena recht had op gedeeltelijke teruggaaf van de door haar in Frankrijk betaalde BTW en hoe het bedrag van die eventuele teruggaaf moest worden berekend, heeft hij de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vragen voorgelegd:

1)

Hebben de artikelen 2 en 5 van de Achtste richtlijn al dan niet tot gevolg, dat belastingplichtigen die zijn gevestigd in een lidstaat van de Gemeenschap, waar slechts een gedeelte van hun omzet wordt belast, recht hebben op gedeeltelijke teruggaaf van de belasting die in een andere lidstaat is geheven op goederen of diensten die zij in de staat waar zij zijn gevestigd hebben gebruikt voor het verrichten van handelingen waarvan sommige niet worden belast?

2)

Zo ja, volgens welke methode moet het gedeelte van de terug te geven belasting volgens deze bepalingen worden berekend, en, in het bijzonder, moet dit gedeelte worden berekend volgens de bepalingen van de staat waar de belastingplichtige is gevestigd, dan wel volgens die van de staat die tot teruggaaf gehouden is?

De prejudiciële vragen

18

De verwijzende rechterlijke instantie wenst in wezen te vernemen, of de artikelen 2 en 5 van de Achtste richtlijn aldus moeten worden uitgelegd, dat zij belastingplichtigen, gevestigd in een lidstaat waar zij slechts ten dele belaste handelingen verrichten, recht geven op gedeeltelijke teruggaaf van de BTW die in een lidstaat waarin zij niet zijn gevestigd is geheven op goederen of diensten, gebruikt ten behoeve van hun handelingen in de lidstaat van vestiging, en, in voorkomend geval, hoe het bedrag van de terug te betalen BTW moet worden berekend.

19

De vennootschap Monte Dei Paschi Di Siena, de Franse en de Griekse regering alsmede de Commissie zijn van mening, dat een recht op gedeeltelijke teruggaaf ten gunste van de belastingplichtige bestaat en dat voor de berekening van het bedrag ervan de regels van de lidstaat van teruggaaf in aanmerking moeten worden genomen. De Commissie en de Franse regering verschillen echter van mening over de respectieve rol die de regels van de lidstaat van vestiging en van die van teruggaaf spelen. Volgens de Commissie zijn de regels van beide lidstaten van belang. Eerst moeten de regels van de lidstaat van vestiging in aanmerking worden genomen ter bepaling van de omvang van het recht op aftrek in die lidstaat, waarvan het recht op teruggaaf in de andere lidstaat afhangt. Vervolgens zijn de regels van de lidstaat van teruggaaf van belang om de grenzen van het recht op teruggaaf te bepalen, op basis van de handelingen van de belastingplichtige die recht op aftrek zouden geven, indien zij op zijn grondgebied waren verricht, en van de uitgaven welke in die lidstaat in aanmerking mogen worden genomen. Volgens de Franse regering zijn voor de bepaling van het terug te betalen BTW-bedrag alleen de regels van de lidstaat van teruggaaf relevant.

20

Opgemerkt zij, dat de Achtste richtlijn, overeenkomstig het bepaalde in artikel 17, lid 4, van de Zesde richtlijn, de voorwaarden vaststelt voor de teruggaaf van BTW die in een lidstaat is betaald door belastingplichtigen die in een andere lidstaat zijn gevestigd. Zij beoogt dus een harmonisatie van het recht op teruggaaf, zoals dat uit artikel 17, lid 3, van de Zesde richtlijn voortvloeit.

21

Volgens artikel 5 van de Achtste richtlijn wordt het recht op BTW-teruggaaf bepaald op grond van artikel 17 van de Zesde richtlijn, zoals dit wordt toegepast in de lidstaat waar de teruggaaf wordt verleend.

22

Artikel 17 van de Zesde richtlijn heeft betrekking op het ontstaan en de omvang van het recht op BTW-aftrek. Dit recht kan worden uitgeoefend voor zover de goederen en diensten die aanleiding hebben gegeven tot BTW-betaling, voor belaste handelingen van de belastingplichtige worden gebruikt.

23

Het Hof heeft het verband gepreciseerd tussen het recht op aftrek in de lidstaat van vestiging en het recht op teruggaaf in een andere lidstaat, waar de uitgaven zijn gedaan. Het heeft geoordeeld, dat een belastingplichtige die vrijstelling geniet en bijgevolg geen recht heeft op aftrek van in de lidstaat van vestiging betaalde voorbelasting, overeenkomstig het doel van het stelsel van de BTW-richtlijnen evenmin recht heeft op teruggaaf van in een andere lidstaat betaalde BTW (zie arrest van 26 september 1996, Debouche, C-302/93, Jurispr. blz. I-4495, punt 15).

24

In het bijzondere geval waarin goederen of diensten door de belastingplichtige zowel worden gebruikt voor handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat als voor handelingen waarvoor dat recht niet bestaat, is ingevolge artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn aftrek slechts toegestaan voor het gedeelte van de BTW dat evenredig is aan het bedrag van de eerstbedoelde handelingen. Dit pro rata wordt overeenkomstig artikel 19 van de Zesde richtlijn bepaald voor het totaal van de door de belastingplichtige verrichte handelingen.

25

Wanneer een belastingplichtige in de lidstaat van vestiging belaste handelingen en vrijgestelde handelingen verricht, heeft hij in die staat dus recht op een gedeeltelijke aftrek.

26

Uit het voorgaande moet worden afgeleid dat, wanneer die belastingplichtige in een andere lidstaat dan de staat van vestiging uitgaven doet zowel voor in die staat belaste handelingen als voor handelingen die in die staat zijn vrijgesteld, hij in de eerstbedoelde staat recht heeft op gedeeltelijke teruggaaf.

27

Om het bedrag te bepalen van de eventuele teruggaaf in een geval als in het hoofdgeding aan de orde is, dient, overeenkomstig de bewoordingen van artikel 2 van de Achtste richtlijn, artikel 17, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn te worden toegepast en dient te worden nagegaan, of de betrokken handelingen in de lidstaat van teruggaaf recht zouden geven op aftrek.

28

Zo moet in het geval van een belastingplichtige die in de lidstaat waar hij gevestigd is, belaste handelingen en vrijgestelde handelingen verricht, worden onderzocht, of eerstbedoelde handelingen in de lidstaat van teruggaaf eveneens recht zouden geven op aftrek indien zij aldaar werden verricht. Indien zulks niet het geval is, kunnen die belaste handelingen voor de berekening van het bedrag van de teruggaaf niet in aanmerking worden genomen. Het overeenkomstig artikel 19 van de Zesde richtlijn berekende pro rata moet dus eventueel worden aangepast rekening houdend met de handelingen die recht zouden geven op aftrek indien zij in de lidstaat van teruggaaf werden verricht.

29

Wanneer het toepasselijke pro rata is bepaald, moet worden vastgesteld welke uitgaven voor de berekening van de teruggaaf in aanmerking kunnen worden genomen. Daartoe moet worden gekeken naar artikel 5 van de Achtste richtlijn, volgens hetwelk het recht op teruggaaf wordt bepaald op grond van artikel 17 van de Zesde richtlijn, zoals dit wordt toegepast in de lidstaat waar de teruggaaf wordt verleend. Deze bepalingen moeten aldus worden opgevat, dat de in aanmerking te nemen uitgaven de uitgaven zijn welke in die staat recht geven op aftrek. Het bedrag van de teruggaaf wordt bepaald door op de over die uitgaven betaalde BTW het pro rata toe te passen.

30

De Franse regering betoogt, dat zij niet over alle noodzakelijke gegevens beschikt en dat zij derhalve niet het bedrag van een eventuele teruggaaf kan bepalen.

31

Dienaangaande zij opgemerkt, dat de Zesde richtlijn weliswaar niet alle gegevens verschaft die de tot teruggaaf gehouden lidstaat nodig kan hebben, maar dat zij die staat niettemin tot teruggaaf verplicht, wanneer aan de voorwaarden betreffende de aftrekbaarheid van BTW in de lidstaat van vestiging en in de lidstaat waar de teruggaaf geschiedt, is voldaan, en de belastingplichtige ten behoeve van zijn handelingen in de lidstaat waar hij gevestigd is, uitgaven heeft gedaan die in de lidstaat van teruggaaf recht geven op aftrek. Om aan die verplichting te kunnen voldoen, mag de lidstaat waar de teruggaaf geschiedt ingevolge inzonderheid artikel 6 van de Achtste richtlijn bij de belastingplichtige de gegevens opvragen die hij voor de beoordeling van de gegrondheid van diens verzoek om teruggaaf nodig heeft.

32

Gelet op het voorgaande moet op de gestelde vragen worden geantwoord, dat de artikelen 2 en 5 van de Achtste richtlijn aldus moeten worden uitgelegd, dat

—

zij belastingplichtigen die gevestigd zijn in een lidstaat waar zij slechts ten dele belaste handelingen verrichten, recht geven op gedeeltelijke teruggaaf van de BTW die in een lidstaat waar zij niet gevestigd zijn, is geheven op goederen of diensten die worden gebruikt te behoeve van hun handelingen in de lidstaat van vestiging;

—

het bedrag van de terug te geven BTW in dier voege wordt berekend, dat in de eerste plaats de handelingen worden bepaald die recht geven op aftrek in de lidstaat van vestiging, en, in de tweede plaats, enkel rekening wordt gehouden met de handelingen die ook in de lidstaat van vestiging recht zouden geven op aftrek indien zij aldaar waren verricht, alsook met de uitgaven die in deze staat recht geven op aftrek.

Kosten

33

De kosten door de Duitse en de Griekse regering, alsmede door de Commissie van de Europese Gemeenschappen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.

HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),

uitspraak doende op de door Conseil d'État bij beschikking van 5 maart 1999 gestelde vragen, verklaart voor recht:

De artikelen 2 en 5 van de Achtste richtlijn (79/1072/EEG) van de Raad van 6 december 1979 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet in het binnenland gevestigde belastingplichtigen, moeten aldus worden uitgelegd, dat

—

zij belastingplichtigen die gevestigd zijn in een lidstaat waar zij slechts ten dele belaste handelingen verrichten, recht geven op gedeeltelijke teruggaaf van de BTW die in een lidstaat waar zij niet gevestigd zijn, is geheven op goederen of diensten die worden gebruikt te behoeve van hun handelingen in de lidstaat van vestiging;

—

het bedrag van de terug te geven BTW in dier voege wordt berekend, dat in de eerste plaats de handelingen worden bepaald die recht geven op aftrek in de lidstaat van vestiging, en, in de tweede plaats, enkel rekeningwordt gehouden met de handelingen die ook in de lidstaat van vestiging recht zouden geven op aftrek indien zij aldaar waren verricht, alsook met de uitgaven die in deze staat recht geven op aftrek.

Edward

Sevón

Jann

Ragnemalm Wathelet

Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 13 juli 2000.

De griffier

R. Grass

De president van de Vijfde kamer

D. A. O. Edward

Conclusie 13‑04‑2000

Saggio

Partij(en)

OPINION OF ADVOCATE GENERAL

SAGGIO

delivered on 13 April 20001.

Case C-136/99

Ministre du Budget and

Ministre de l'Économie et des Finances

v

Société Monte dei Paschi di Siena

(Reference for a preliminary ruling from the Conseil d'État (France))

(Value added tax — Interpretation of Article 17(2) and (3)(a) of Directive 77/388/EEC and Articles 2 and 5(1) of Directive 79/1072/EEC — Refund of value added tax to taxable persons not established in the territory of the country — Refund arrangements for transactions only some of which are taxed — Application of the rules of the Member State of refund or those of the Member State of establishment)

1

This reference for a preliminary ruling concerns the right to a refund of value added tax, under Article 17 of the Sixth Council Directive 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes - Common system of value added tax: uniform basis of assessment,2. of a company which, not being established in the State in which it paid the value added tax and applied for a refund, requests reimbursement in respect of expenditure relating to transactions effected in the Member State of establishment, of which only some are subject to the subsequent application of value added tax.

The facts and the questions referred to the Court

2

Monte dei Paschi di Siena, the defendant in the main proceedings, is a banking and financial institution which has not established any seat of activity or branch in France, where it has only a representative office. On 6 December 1988 and 27 March 1990, it lodged with the French Ministère du Budget (Ministry for the Budget) and Ministère de l'Économie, des Finances et de l'Industrie (Ministry for the Economy, Finance and Industry) applications for the refund of value added tax for the years 1988 and 1989, respectively. These two applications were rejected on the grounds that the applicant had incurred the expenditure in connection with banking and financial transactions carried out in Italy and that those transactions, not being subject to value added tax in the Member State of establishment, did not give rise to a refund of value added tax paid for services received and goods acquired before the transactions were effected.

The Italian company brought an action challenging the two decisions before the Tribunal Administratif de Paris (Administrative Court, Paris). This was dismissed by judgment of 24 November 1992. The company then appealed to the Cour Administrative d'Appel de Paris (Administrative Appeal Court, Paris) which, in its decision of 30 January 1996, upheld the appeal and granted the company a partial refund in respect of the expenditure connected with the taxable transactions carried out specifically in Italy.

The Ministre du Budget (Minister for the Budget) and the Ministre de l'Économie, des Finances et de l'Industrie (Minister for the Economy, Finance and Industry) appealed against the decision of the appeal court to the Conseil d'État (Council of State).

3

In order to resolve the dispute, the Conseil d'État has referred the following questions for a preliminary ruling:

‘1.

Do Articles 2 and 5 of the Eighth Council Directive 79/1072/EEC of 6 December 1979 on the harmonisation of the laws of the Member States relatingto turnover taxes - Arrangements for the refund of value added tax to taxable persons not established in the territory of the country3. have the effect of granting to taxable persons established in a Member State of the Community where they are taxed only on a part of their turnover a right to a partial refund of the tax charged in another Member State in respect of goods or services which they have used in order to carry out, in the State in which they are established, transactions of which some are not taxed?

2.

If they do, to what method of determining the portion of refundable tax do those provisions refer, and, in particular, is that portion to be determined according to the rules applicable in the State where the taxable person is established, or according to the rules in force in the State required to make the refund?’

Substance

4

In this case the relevant Community provisions are Article 17(2) and (3)(a) of Directive 77/388 and Articles 2 and 5(1) of Directive 79/1072.

5

Article 17 of the Sixth Directive also accords the right to deduction of value added tax to taxable persons established in another country,4. that is to say in a State other than that in which they are subject to the tax and hence to its deduction. Paragraph 2 of this article stipulates that ‘In so far as the goods and services are used for the purposes of his taxable transactions, the taxable person shall be entitled to deduct from the tax which he is liable to pay

(a)

value added tax due or paid in respect of goods or services supplied or to be supplied to him by another taxable person

. Moreover, according to subparagraph 3, Member States shall also grant the right to a deduction or refund (assuming, of course, that the tax has been collected) if the goods and services are used for ‘transactions relating to the economic activities … carried out in another country, which would be eligible for deduction of tax if they had occurred in the territory of the country.

Article 2 of the Eighth Directive, which governs the arrangements for the refund of value added tax provided for in the abovementioned Article 17, requires Member States to refund ‘to any taxable person who is not established in the territory of the country but is established in another Member State … any value added tax charged in respect of services or movable property supplied to him by other taxable persons in the territory of the country or charged in respect of the importation of goods into the country, in so far as such goods and services are used for the purposes of the transactions referred to in Article 17(3)(a) and (b) ofDirective 77/388/EEC and of the provision of services referred to in Article 1(b), that is to say for other transactions of an economic nature. The first paragraph of Article 5 also stipulates that goods and services in respect of which tax may be refundable ‘shall satisfy the conditions laid down in Article 17 … as applicable in the Member State of refund.

6

With regard to the national legislation, the referring court and the French Government point out that the Code Général des Impôts (General Tax Code) accords the right to deduct value added tax for transactions carried out by businesses when value added tax has been charged on ‘the price elements of a taxable transaction ’(Article 271). The same Code also extends this right to taxable persons established abroad (Article 242-O M) in respect of services and goods acquired in, or imported into, France and used for transactions carried out abroad, if those transactions ‘would be eligible for deduction if they were taxed in France’.5.

7

All the parties to submit observations are agreed on the interpretation, no doubt obvious, of Article 17(3)(a) and the related implementing provisions of the Eighth Directive (in particular, Articles 2 and 5), as meaning that it also accords the right to a refund to businesses established in a Member State other than that of refund when the final transactions carried out by the taxable person in the Member State of establishment confer only a partial right to deduction, that is to say are only partially subject to subsequent tax, thereby giving rise to partial refund of the tax previously collected.

8

The parties refer to the Debouche case of 1996,6. in which the Court, interpreting, among other things, the abovementioned provisions of the Sixth and Eighth Directives, held that foreign taxable persons are entitled to a refund in aMember State other than that in which they are established when they do not benefit from exemption for the transactions carried out in the Member State of establishment and linked with the acquisition of goods or services on which value added tax has been paid and when that same expenditure is exempt in the State of refund.

On that occasion, the Court mainly relied on two considerations: firstly, it follows from Article 17(2) of the Sixth Directive that a taxable person who benefits from exemption for a downstream transaction, wherever it may be carried out, is not entitled to the deduction of tax paid upstream;7. secondly, the arrangements for application of the right to refund, as set out in the Eighth Directive, must not — according to the fifth recital of the Eighth Directive — be such as to lead to the treatment of taxable persons differing ‘according to the Member State in the territory of which they are established. These rules must therefore be applicable without distinction to all businesses, whether established in the national territory or in another Member State, with the result that a non-established taxable person may not request a refund for expenditure not considered exempt from value added tax even when incurred by taxable persons established in the territory of the country.

The conclusions of the Court are very clear in this respect. Thus, eligibility for refund of value added tax depends on two conditions being met, namely, the final transaction must be taxed in the Member State of establishment and the tax on which a refund is requested must also be deductible for taxable persons established in the territory of the State in which the corresponding application is made.

9

Considering the source of the right to a refund which the Sixth Directive expressly grants to non-established taxable persons and the scope of that same right which, by virtue of Article 17, covers all the intermediate transactions for which value added tax cannot be passed on to the next level of production or trade and hence incorporated in the end price of the product, regardless of the Member State in which these transactions are carried out, it is quite obvious that the right to a refund cannot be denied where, as in the present case, the transactions carried out by a taxable person in the Member State of establishment give rise only to a right to partial deduction of the value added tax paid on acquisitions or on services received upstream in another Member State.

10

Thus, in the present case, it is more a matter of deciding what rules to use for determining the percentage of the value added tax deducted that ought to be refunded, which is the problem addressed in the second question referred for a preliminary ruling.

11

The French Government considers that Article 5 of the Eighth Directive, which specifies that the right to have tax refunded is that ‘applicable in the Member State of refund, means that the law of that State should be applied for the purpose of determining, in a case such as that at issue, the proportion of value added tax refundable.

It is not possible to share this view. It implies that not all taxes deductible, in so far as they have been levied on expenditure linked to successive transactions which according to the law of the State of establishment give rise to deduction, might be refunded. Thus, the interpretation of the provisions of the Eighth Directive proposed by the French Government would have the effect of restricting the scope of the right which Article 17(3)(a) of the Sixth Directive expressly confers on businesses. As the Court held in Debouche, the Eighth Directive — and hence Article 5 thereof — contains provisions for implementing the Sixth Directive and cannot be construed as a measure amending the latter. Accordingly, it cannot have any bearing on the exercise of the rights conferred by the previous directive. Moreover, Article 5 itself expressly states that, for the purposes of the Eighth Directive, ‘goods and services in respect of which taxes may be refundable shall satisfy the conditions laid down in Article 17 of Directive 77/388/EEC. Consequently, there can be no doubt that the deductibility of the tax must be assessed in accordance with the provisions of the State in which the subsequent transaction linked with the expenditure incurred in the Member State of refund is carried out.

12

What, then, in this case, is the scope of the French legislation, that is to say the legislation of the Member State of refund? On this point I share the view of the Commission, according to which once the percentage of transactions giving rise to deduction has been established, in conformity with the relevant provisions of the Member State of establishment, the Member State in which a refund has been requested may, on the basis of this refundable percentage, exclude those expenses which, under its national legislation, do not give rise to a right to refund. This interpretation is consistent not only with that adopted by the Court in Debouche but also with the meaning of the Sixth Directive which, in Article 17(3)(a), stipulates that value added tax is refundable in so far as the goods and services for which deduction is requested are used for the purposes of transactions ‘which would be eligible for deduction of tax if they had occurred in the territory of the country, that is to say other than those which are not eligible in this respect.

Confirmation of this can be found in the Second Council Directive 67/228/EEC of 11 April 1967 on the harmonisation of legislation of Member States concerning turnover taxes. Structure and procedures for application of the common system of value added tax,8. Article 11(3) of which provides that ‘in the case of a partial deduction … the amount of the deduction shall be provisionally determined inaccordance with criteria established by each Member State and finally adjusted after the end of the year when the pro rata figure for the year of acquisition has been calculated. It will also be noted that, with respect to the application of the second subparagraph of Article 11(2), which also concerns the right to deduction, paragraph 21 of Annex A to the Second Directive expressly authorises Member States to ‘restrict the right to deduction to transactions relating to goods, the supply of which inside the country is taxable.

The subsequent directives on the harmonisation of value added tax do not appear to have affected the scope of these provisions and Articles 2 and 5 of the Eighth Directive should therefore be construed in the light of these principles. Thus, according to the recitals in the preamble to the Eighth Directive, ‘rules are required to ensure that a taxable person established in the territory of one member country can claim for tax which has been invoiced to him in respect of supplies of goods or services in another Member State (second recital) and the Community rules on the harmonisation of refund arrangements must not ‘lead to the treatment of taxable persons differing according to the Member State in the territory of which they are established (fifth recital).

It follows that the percentage in question must be determined on the basis of the portion of the transactions that gives rise to the right to deduction in the Member State in which the taxable person is established; within this percentage, expenses exempted under the provisions of the Member State in which the refund is requested, provisions which in any event should be applicable without distinction to all taxable persons established in the territory of the Community, are not, however, refunded.

13

At the hearing, the French Government claimed that the rejection of the refund applications submitted by Monte dei Paschi di Siena was due to the practical difficulties of calculating the percentage deductible. This percentage, which is determined from the ratio of the total amount, exclusive of value added tax, of turnover per year attributable to deductible transactions to the total amount, exclusive of value added tax, of turnover per year attributable to transactions in respect of which VAT is not deductible, should have been calculated on the basis of data which were not available at the material time, namely the taxable persons turnover, the amount of the various transactions and the nature of those transactions, for the purpose of assessing the right to deduction or possible exemption. Recourse to the national provisions was made indispensable, and therefore justified, by the difficulty of obtaining these input data.

The respondent in the main proceedings denies that insufficient data were available, pointing out that, in support of its applications and its appeal to the Administrative Appeal Court, it produced all the company's annual income tax returns, with copies certified by the Ufficio IVA de Siena (Siena VAT office), together with vouchers relating to the transactions for which a refund wasrequested and, more especially, attestations supplied by the chairman and members of the bank's board of auditors. The Commission also disputed the observations of the French Government, noting that a taxable person who requests a refund would have to furnish all the particulars relating to the nature of the transactions carried out and the amount of value added tax; this person would then have to indicate the percentage of the transactions in respect of which value added tax was deductible on the basis, of course, of the law of the State of establishment and provide all the necessary evidence. If the authorities of the State of refund had difficulty calculating the percentage, they could apply to their counterparts in the State of establishment for all the relevant information.

On this point, too, I am inclined to accept the arguments of the Commission. The French Government's proposal for solving the problem of procuring the information necessary to calculate the proportion of tax refundable would lead to denial of the right to refund of value added tax charged in respect of all goods and services used for the purposes of taxable transactions. On the other hand, it is correct to assume that it is the responsibility of the taxable person to supply the necessary information. Under Article 3 of the Eighth Directive, the taxable person is required to attach to the refund application ‘originals of invoices or import documents and, moreover, must ‘produce evidence, in the form of a certificate issued by the official authority of the State in which he is established, that he is a taxable person for the purposes of value added tax in that State. At the same time, as the Commission points out, there is no reason why, in the event of difficulty in obtaining details of regulations or factual information, the national authorities should not apply to their counterparts in the State of establishment.

Conclusions

14

In the light of the above, I propose that the Court should reply to the questions referred for a preliminary ruling by the Council of State as follows:

Articles 2 and 5 of the Eighth Council Directive 79/1072/EEC of 6 December 1979 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes - Arrangements for the refund of value added tax to taxable persons not established in the territory of the country must be interpreted as meaning that:

—

a taxable person who carries out in the Member State of establishment transactions which are partially exempt has a right to a refund of value added tax for expenses incurred in a Member State other than that of establishment, but only in respect of the percentage of expenses deductible in so far as they are not incurred for carrying out transactions exempt under the law in force in the Member State of establishment;

—

this percentage must be determined on the basis of the proportion of transactions in respect of which value added tax is deductible in theMember State of establishment; within this percentage, expenditure exempt under the provisions of the Member State in which refund is requested are not, however, refunded.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.