Hof Amsterdam, 24-01-2013, nr. 11/00611

Met betrekking tot het eerste geschilpunt heeft de rechtbank overwogen

“4.1. In artikel 3.16, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001, tekst 2005) is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:

"Bij het bepalen van de winst komen mede niet in aftrek kosten en lasten die verband houden met een werkruimte, de inrichting daaronder begrepen, ten behoeve van de belastingplichtige zelf in zijn niet tot zijn ondernemingsvermogen behorende woning, tenzij de werkruimte een naar verkeersopvatting zelfstandig gedeelte van de woning vormt en:

a. (…), of

b. ingeval hij niet tevens een werkruimte buiten die woning ter beschikking heeft, hij het gezamenlijke bedrag van zijn winst uit een of meer ondernemingen, belastbaar loon en belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden hoofdzakelijk in of vanuit de werkruimte in die woning verwerft en in belangrijke mate in de werkruimte in die woning verwerft."

Niet in geschil is dat de door eiseres gebruikte praktijkruimte als werkruimte is aan te merken en dat eiseres buiten de eigen woning niet over een werkruimte beschikt. Evenmin is in geschil dat het gehele pand tot het privévermogen van eiseres behoort. Nu tussen partijen niet in geschil is dat eiseres voldoet aan de voorwaarden van artikel 3.16, lid 1, letter b, van de Wet IB 2001 komen de kosten die verband houden met de werkruimte ingevolge de aanhef van artikel 3.16 van de Wet IB 2001 voor aftrek in aanmerking indien de werkruimte een naar verkeersopvatting zelfstandig gedeelte van de woning vormt.

Sinds 1 januari 2005 is de eis dat sprake moet zijn van een naar verkeersopvatting zelfstandige ruimte in de wet opgenomen. In de Memorie van toelichting bij de Wet van 18 december 2003, Stb. 2003/528, is dienaangaande het volgende opgemerkt:

“De voorgestelde wijzigingen hebben zoals gezegd tot doel een systematische en gelijke behandeling van de werkruimte in de onderscheiden situaties. Tegelijkertijd wordt vastgehouden aan de doelstelling die ten grondslag ligt aan de bestaande fiscale behandeling van de werkruimte: zoveel mogelijk werkruimtes dienen niet onder de terbeschikkingstellingsregeling te vallen maar mee te lopen in de fiscale behandeling van de eigen woning. Daarom is er in de voorstellen voor gekozen om een werkruimte ook fiscaal pas als zodanig te erkennen - en dus geen onderdeel meer te laten zijn van de eigen woning - als de werkruimte naar verkeersopvatting een zelfstandig gedeelte van een woning vormt en intensief wordt gebruikt voor de verwerving van inkomen. Hiermee wordt bedoeld dat de werkruimte een zodanige zelfstandigheid bezit dat de ruimte duidelijk te onderscheiden is door uiterlijke kenmerken. Daarbij kan gedacht worden aan een eigen opgang of ingang, maar daarnaast kunnen ook de voorzieningen in de werkruimte van belang zijn ter bepaling van de zelfstandigheid. Gedacht kan in dat verband bijvoorbeeld worden aan eigen sanitair. Een werkruimte die een dusdanige zelfstandigheid bezit, zou ook als zodanig verhuurd kunnen worden aan derden. In feite is er nauwelijks meer een verschil met de verhuur van een pand, bijvoorbeeld aan de eigen B.V. In dergelijke situaties is box III of de terbeschikkingstellingsregeling van toepassing, zodat het wenselijk is om de zelfstandige werkruimte op overeenkomstige wijze te behandelen. Een duidelijk verschil met een slaapkamer of zolderkamer, die als werkruimte wordt gebruikt, is dat bij een slaapkamer/zolderkamer er geen additionele kosten zijn, terwijl dat wel het geval is bij een naar verkeersopvattingen zelfstandige ruimte die intensief wordt gebruikt voor de verwerving van inkomen. Vanwege de afwezigheid van duidelijke additionele kosten kan volgens de voorstellen een werkplek in de woonkamer, een slaapkamer of een zolderkamer fiscaal niet meer als werkruimte worden behandeld. In dergelijke situaties blijft die werkruimte onderdeel van de eigen woning en wordt het eigenwoningforfait berekend over de waarde van de eigen woning inclusief de werkruimte.”

(MvT, Kamerstukken II 2002/03, 29026, nr. 3, blz. 4-6.)

“De wijzigingen in deze drie artikelen (en de hierna nog toe te lichten wijziging van artikel 10 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969) tezamen bewerkstelligen dat de meeste werkruimtes fiscaal onderdeel blijven van de eigen woning. Slechts de naar verkeersopvatting zelfstandige werkruimte waarin zoveel wordt gewerkt dat aan het in de artikelen opgenomen inkomenscriterium wordt voldaan, loopt niet mee in de fiscale behandeling van de eigen woning. Een onzelfstandige werkruimte (slaapkamer; zolderkamer) en een zelfstandige werkruimte waarin volgens het inkomenscriterium onvoldoende wordt gewerkt, blijft een onderdeel van de eigen woning en daarmee van de regeling van het eigenwoningforfait.

(…)

De meest voorkomende situatie zal zijn dat een kwalificerende zelfstandige werkruimte zich bevindt in een eigen woning of huurwoning die dient als hoofdverblijf, doch de werkruimte kan zich ook bevinden in een tweede woning die behoort tot de rendementsgrondslag van box III. De formulering in artikel 3.16 en 3.93 heeft ook betrekking op een tweede of andere woning. Artikel 3.16, twaalfde lid en 3.93, derde lid van de Wet inkomstenbelasting 2001 bepalen dat onder een woning mede wordt verstaan een duurzaam aan een plaats gebonden schip of woonwagen in de zin van artikel 1 van de Woningwet, alsmede de aanhorigheden van een woning, schip of woonwagen.”

(MvT, Kamerstukken II 2002/03, 29026, nr. 3, blz. 9)

De rechtbank oordeelt met betrekking tot de zelfstandigheid als volgt. Volgens de bedoeling van de wetgever moet de werkruimte een zodanige zelfstandigheid bezitten dat de ruimte duidelijk te onderscheiden is door uiterlijke kenmerken.

De rechtbank is van oordeel dat de door eiseres gebruikte behandelruimte niet als zelfstandig gedeelte van de woning kan worden aangemerkt. De praktijkruimte heeft geen eigen opgang of ingang, maar is alleen via de trap in de hal van de woning te bereiken. Op de eerste verdieping bevindt zich voorts niet alleen de praktijkruimte, maar bevinden zich ook deuren die toegang geven tot privévertrekken, namelijk de badkamer en de slaapkamer. De praktijkruimte beschikt ook niet over een eigen toilet, maar over een toilet dat mede door eiseres en haar echtgenoot wordt gebruikt. De rechtbank acht aannemelijk dat het toilet op de eerste verdieping ook privé door eiseres en haar echtgenoot wordt gebruikt nu dit toilet direct aan de badkamer grenst en bij de slaapkamer is gelegen. Gelet op deze nabijheid bij de slaapkamer en de badkamer acht de rechtbank niet aannemelijk dat eiseres en haar echtgenoot ’s-nachts of in de ochtend het toilet op de benedenverdieping gebruiken. Verder acht de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat ten aanzien van de praktijkruimte duidelijke additionele kosten zijn gemaakt. Eiseres heeft weliswaar gesteld dat een derde van de totale kosten van het pand als additionele kosten van de praktijkruimte zijn aan te merken, maar de rechtbank acht niet aannemelijk gemaakt dat deze kosten uitsluitend aan de praktijkruimte zijn toe te rekenen dan wel dat deze kosten zonder de aanwezigheid van de praktijkruimte niet gemaakt zouden zijn. Naar het oordeel van de rechtbank beschikt de praktijkruimte daardoor niet over een dusdanige zelfstandigheid dat deze zelfstandig verhuurbaar aan een derde is. De omstandigheden dat er een afzonderlijke deurbel is voor de praktijkruimte, dat in de hal van de woning via bordjes en linten is aangegeven waar de praktijkruimte zich bevindt en dat tijdens werktijden de privévertrekken zijn afgesloten zijn onvoldoende om van een naar verkeersopvattingen zelfstandige ruimte te kunnen spreken.

Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de praktijkruimte niet kwalificeert als een naar verkeersopvatting zelfstandig gedeelte van de woning in de zin van artikel 3.16, eerste lid, aanhef, van de Wet IB 2001 en dat het primaire standpunt van eiseres faalt.

Nu de kosten van de praktijkruimte van aftrek zijn uitgesloten op grond van artikel 3.16 Wet IB 2001, wordt niet toegekomen aan het subsidiaire standpunt van eiseres, namelijk de vraag of een deel van de kosten beperkt wordt door artikel 3.17 Wet IB 2001. Tussen partijen is niet in geschil, en de aanhef van artikel 3.17 Wet IB 2001 duidt daar ook op, dat artikel 3.17 Wet IB 2001 pas aan de orde kan komen als de werkruimte niet van aftrek is uitgesloten op grond van artikel 3.16 Wet IB 2001.”