Hof 's-Hertogenbosch, 28-05-2021, nr. 20/00247 tot en met 20/00250

De inspecteur heeft een navorderingsaanslag inkomstenbelasting 2011 (hierna: IB) opgelegd. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.

De inspecteur heeft een navorderingsaanslag IB 2012 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.

De inspecteur heeft een navorderingsaanslag IB 2013 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.

De inspecteur heeft een navorderingsaanslag IB 2014 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt.

De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan. Het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB 2011 heeft de inspecteur niet-ontvankelijk verklaard. De inspecteur heeft dit bezwaar ook aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering. De inspecteur heeft dit verzoek afgewezen. Het bezwaar tegen de navorderingsaanslagen IB 2012 tot en met 2014 heeft de inspecteur ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ten aanzien van de navorderingsaanslag IB 2011 ongegrond verklaard, maar de inspecteur opgedragen om deze navorderingsaanslag te vernietigen.

De rechtbank heeft het beroep ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB 2012 tot en met 2014 gegrond verklaard en deze navorderingsaanslagen vernietigd.

De inspecteur heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

De inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota met dagtekening 23 februari 2021 toegezonden aan het hof. Deze pleitnota is voorzien van twee bijlagen. Belanghebbende heeft in zijn pleitnota van 24 februari 2021 gereageerd op de pleitnota van de inspecteur. Op 25 februari 2021 heeft de inspecteur de pleitnota van 23 februari 2021 aangevuld. De pleitnota’s zijn telkens doorgestuurd naar de andere partij. De pleitnota’s worden geacht ter zitting te zijn voorgelezen.

De zitting heeft met behulp van digitale communicatiemiddelen plaatsgevonden op 26 februari 2021 in ’s-Hertogenbosch. Aan deze zitting hebben deelgenomen belanghebbende en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

Op deze zitting zijn gelijktijdig behandeld de onderhavige zaken en de zaken met nummers 20/00251 tot en met 20/00253.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Op 26 februari 2021 heeft belanghebbende, na sluiting van het onderzoek, een toelichting op zijn pleitaantekeningen ingediend. In die toelichting gaat belanghebbende in op wat tijdens de zitting is besproken. Als bijlage bij de toelichting is een eigendomsbewijs van een gekochte auto met datum 28 februari 2000 gevoegd en een kopie van een Portugese residentcard van belanghebbende die is verstrekt op 21 juli 2020. Deze stukken zijn gelijktijdig met de uitspraak doorgestuurd naar de inspecteur.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit. Belanghebbende staat in de Basisregistratie Personen met ingang van 7 maart 2000 ingeschreven in Portugal. Sinds 27 november 2000 staat belanghebbende ingeschreven op het adres [adres] in [plaats 1] (Portugal). Vóór 7 maart 2000 stond belanghebbende ingeschreven op adressen in [plaats 3] respectievelijk [plaats 4] . Belanghebbende doet sindsdien aangifte als buitenlandse belastingplichtige.

[A] B.V. (hierna: de BV) is bij akte van 29 augustus 1991 opgericht als een besloten vennootschap naar Nederlands recht. Belanghebbende is enig aandeelhouder en bestuurder van de BV.

Tussen de BV en belanghebbende bestaan diverse financiële verhoudingen. Zo zijn belanghebbende en de BV in 1998 overeengekomen dat aan belanghebbende pensioenrechten worden toegekend. Op 12 juni 2000 heeft de BV aan belanghebbende een lening verstrekt van € 750.000 met ingang van 31 december 2000. De leningsovereenkomst is volgens de tekst daarvan in [plaats 3] gesloten. Verder vermeldt de leningsovereenkomst van 12 juni 2000 dat het rentepercentage 5% per jaar bedraagt en dat vanaf 2006 jaarlijks € 30.000 wordt afgelost. Ter zekerheid van de vordering voor de BV heeft belanghebbende een positieve en negatieve hypotheekverklaring afgegeven op zijn onroerend goed in [plaats 1] . Per 31 december 2012 is op deze leningsovereenkomst € 125.000 afgelost.

Op 1 januari 2003 heeft de BV wederom een geldlening verstrekt aan belanghebbende. De hoogte van de geldlening bedraagt € 250.000. Van deze geldlening is geen schriftelijke overeenkomst opgemaakt.

De BV heeft verder een vordering in rekening-courant op belanghebbende. De hoogte van deze vordering bedraagt per 31 december 2011 € 163.890, per 31 december 2012 € 171.219, per 31 december 2013 € 165.577 en per 31 december 2014 € 161.740. Ook van deze rekening-courantverhouding is geen overeenkomst opgemaakt.

Naast de hiervoor genoemde pensioenverplichting en vorderingen bezit de BV in de jaren 2012 tot en met 2014 20% van de aandelen van een in Nederland gevestigde vennootschap. Deze aandelen staan per 31 december 2014 op de balans voor € 1. Het opgeofferde bedrag is € 4.800.

Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren als buitenlandse belastingplichtige aangifte IB gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.000. Dit bedrag betreft een door de BV toegekend loon. De inspecteur heeft aanslagen IB opgelegd conform de ingediende aangiften.

In verband met de controle van de aangifte vennootschapsbelasting 2012 van de BV heeft de inspecteur informatie opgevraagd over de geldleningen. De BV heeft de verschuldigde rente bijgeschreven in de rekening-courantverhouding met belanghebbende. In de onderhavige jaren is deze rente echter ten laste van het resultaat van de BV gebracht doordat de BV een voorziening heeft gevormd.

De inspecteur leidt uit de geleverde informatie af dat belanghebbende geen rente en aflossing heeft betaald op de geldleningen en geen rente op de rekening-courantverhouding, hoewel hij zich daartoe had verplicht. De inspecteur heeft de vorming van de voorziening door de BV gecorrigeerd. Aan belanghebbende zijn navorderingsaanslagen IB opgelegd over de jaren 2011 tot en met 2014. Deze navorderingsaanslagen zijn opgelegd naar de volgende bedragen:

Begin 2018 heeft de inspecteur verzocht om inlichtingen bij de Portugese autoriteiten ten aanzien van belanghebbende en de BV. Het antwoord van de Portugese autoriteiten luidt als volgt:

“Question 1 to 4.

The entity (…) [hof: de BV] is not registered in our data base. Therefore, there is no information concerning this taxpayer, neither any tax return or assessments

Question 5: According to our internal law, companies are always obliged to fulfill the tax return for IRC (Corporate Income Tax), even when they do not have any activity (null report).

(…) [hof: belanghebbende]

6. The taxpayer is registered as tax resident in Portugal since 01/03/2005. with address in [adres] [plaats 1] .

7., 8. and 9 - No. because the Portuguese tax authorities are not aware of any income obtained by the taxpayer. Therefore our tax administration did not issue any assessment in IRS (Personal Income Tax)

However, the taxpayer submitted tax returns for the tax years 2004. 2005 and 2006, with income from capital (dividends and interest) obtained in the Netherlands in the amounts of € 3.300,64, € 628.08 and € 684,00, respectively.

10. According to our internal law (IRS code), in case there is no income, the taxpayers are not obliged to submit the tax return.”.

De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslagen IB 2012 tot en met 2014 gehandhaafd. Het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB 2011 heeft de inspecteur niet-ontvankelijk verklaard. De inspecteur heeft het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB 2011 ook aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering. De inspecteur heeft dit verzoek afgewezen.

De rechtbank heeft de navorderingsaanslagen IB 2012 tot en met 2014 vernietigd. De rechtbank heeft de inspecteur gelast om de navorderingsaanslag IB 2011 te vernietigen.

In geschil is of de navorderingsaanslagen terecht zijn opgelegd. Het geschil spitst zich daarbij toe op de volgende vragen:

I: Is belanghebbende voor de eventuele uitdelingen door de BV belastingplichtig in Nederland?

II: Indien de eerste vraag bevestigend wordt beantwoord, heeft de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslagen de eventuele uitdelingen terecht in aanmerking genomen?

Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank en tot een vergoeding van de daadwerkelijk gemaakte proceskosten. De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot ongegrondverklaring van het beroep.

Vooraf

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. Dat betekent dat partijen daarna geen toelichting meer kunnen geven of stukken kunnen indienen, tenzij het hof het onderzoek heropent. Belanghebbende heeft na het sluiten van het onderzoek de onder 1.9 vermelde brief met bijlagen ingediend. Het hof merkt deze brief aan als een verzoek tot heropening van het onderzoek.1.Het hof heeft in dat wat belanghebbende aanvoert geen reden gevonden om tot heropening van het onderzoek over te gaan. Het hof overweegt dat belanghebbende voldoende mogelijkheden heeft gehad om deze toelichting en stukken eerder in te dienen. Het hof rekent belanghebbendes brief van 26 februari 2021 met bijlagen dan ook niet tot de gedingstukken en slaat daar geen acht op.

Ten aanzien van het geschil

Het hof stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat belanghebbende in de onderhavige jaren niet in Nederland woont. De vraag is of belanghebbende als buitenlandse belastingplichtige in de heffing kan worden betrokken, omdat hij inkomen geniet uit Nederland. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat dit het geval is, omdat de BV in Nederland is gevestigd. De niet gedane aflossingen en niet betaalde rente zijn door de inspecteur aangemerkt als een winstuitdeling. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat deze bedragen het vermogen van de BV definitief hebben verlaten, omdat belanghebbende deze bedragen niet kan of zal terugbetalen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de BV niet in Nederland is gevestigd en de navorderingsaanslagen daarom ten onrechte zijn opgelegd.

Ten aanzien van een buitenlandse belastingplichtige wordt – voor zover hier van belang – de inkomstenbelasting geheven over het door hem in het desbetreffende jaar genoten belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap.2.

Artikel 7.5 Wet IB 20013.luidt – voor zover van belang – als volgt:

“1. Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap is het inkomen uit een niet tot het vermogen van een onderneming behorend aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap, verminderd met de verliezen uit aanmerkelijk belang, berekend volgens de regels van hoofdstuk 4, met uitzondering van de in artikel 4.12 genoemde persoonsgebonden aftrek (…). Voor de toepassing van de eerste volzin is afdeling 4.2 van overeenkomstige toepassing.

(…)

6. Behoudens voor de toepassing van het vierde en vijfde lid, wordt een lichaam dat ten minste vijf jaar in Nederland gevestigd is geweest gedurende tien jaar na verplaatsing van de werkelijke leiding van het lichaam uit Nederland nog geacht in Nederland te zijn gevestigd.”.

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de vestigingsplaats moet worden beoordeeld aan de hand van de statutaire zetel. Volgens de inspecteur vinden er dusdanig weinig activiteiten plaats in de BV dat van een werkelijke leiding geen sprake is. Voor het geval toch zou moeten worden aangesloten bij de werkelijke leiding, stelt de inspecteur dat de werkelijke leiding wordt uitgeoefend vanuit Nederland. De pensioenverplichting is in 1998 aangegaan in Nederland. Ook de overeenkomst van geldlening uit 2000 is volgens de tekst van die overeenkomst in Nederland gesloten. Wat er in de onderhavige jaren gebeurt in de BV vloeit uit die eerder in Nederland verrichtte handelingen voort. Tot slot maakt de BV gebruik van een accountant en bankrelatie in Nederland. De beslissingen van de BV worden niet genomen op het kantoor van de BV in het woonhuis van belanghebbende, maar op het kantoor van de accountant, aldus nog steeds de inspecteur.

Waar een lichaam is gevestigd, wordt naar de omstandigheden beoordeeld.4.Bij die beoordeling moet in het algemeen ervan worden uitgegaan dat een lichaam is gevestigd op de plaats waar de werkelijke leiding van het lichaam wordt uitgeoefend. Het hof ziet in dit geval geen aanleiding om voor de beoordeling van de vestigingsplaats van de BV aan te sluiten bij de statutaire zetel. Uit de jurisprudentie volgt immers dat niet snel sprake is van een situatie waar geen werkelijke leiding nodig is.5.Hoewel de BV in de onderhavige jaren nauwelijks activiteiten ontplooit, betekent dit naar het oordeel van het hof niet dat geen sprake is van een uitoefening van werkelijke leiding. Het hof zal hierna dan ook de vestigingsplaats vaststellen op de plaats waar de werkelijke leiding wordt uitgeoefend.

Uitgangspunt is dat de werkelijke leiding berust bij het bestuur, en dat de vestigingsplaats van een vennootschap overeenkomt met de plaats waar dit bestuur zijn leidinggevende taak uitoefent.6.Wanneer echter aannemelijk is dat de werkelijke leiding van het lichaam door een ander wordt uitgeoefend dan dat bestuur, kan er aanleiding zijn als vestigingsplaats van het lichaam aan te merken de plaats van waaruit die ander de leiding uitoefent.7.

De uitzondering dat de werkelijke leiding wordt uitgeoefend door een ander dan het bestuur doet zich in dit geval niet voor. De accountant heeft over de door hem verrichte werkzaamheden het volgende verklaard:

“Tijdens de zitting haalde de fiscus aan dat de accountant boekingen doet in onderhavige administratie. Daarbij werd verkondigd dat het doen van boekingen betekent dat de accountant banktransacties verricht voor de vennootschap. Dat is een onjuiste uitleg van de betekenis van het woord boekingen. Het doen van boekingen is niets anders dan het invoeren van de administratie en bankafschriften in software, om zodoende een jaarrekening op te kunnen stellen.

[belanghebbende] :

 Ontvangt en verzamelt de post voor de vennootschap in Portugal.

 Verricht betalingen voor de vennootschap in Portugal.

 Ordent de bankafschriften en facturen voor de vennootschap in Portugal.

 Levert één keer per jaar al deze stukken aan per mail aan de accountant in [plaats 2] .

De accountant in [plaats 2] doet niets anders dan het verwerken van de administratie. (…) Het voeren van de administratie gebeurt onmiskenbaar door [belanghebbende] in Portugal.”.

Tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende heeft de inspecteur geen (begin van) bewijs geleverd dat de werkelijke leiding door de accountant wordt uitgeoefend. De verklaring van de accountant wijst er namelijk op dat hij alleen uitvoerende taken vervulde. De inspecteur heeft gelet op het voorgaande evenmin aannemelijk gemaakt dat de werkelijke leiding wordt uitgeoefend op een andere plaats dan waar het bestuur kantoor houdt.

Derhalve dient te worden beoordeeld waar belanghebbende, als enig bestuurder van de BV, zijn leidinggevende taak uitoefent. Het is in dit geval aan de inspecteur om feiten te stellen en bij gemotiveerde betwisting aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geoordeeld dat belanghebbende in Nederland zijn leidinggevende taak uitoefent. Dat wat de inspecteur daarvoor heeft aangedragen is onvoldoende, gelet op wat belanghebbende daar tegenover heeft gesteld en mede gelet op dat wat het hof in 4.5 tot en met 4.7 heeft overwogen.

Ook de stelling van de inspecteur dat de werkelijke leiding wordt uitgeoefend vanuit Nederland, omdat de pensioenverplichting en de eerste overeenkomst van geldlening hier zijn aangegaan, volgt het hof niet. Die gebeurtenissen hebben in 1998 respectievelijk 2000 plaatsgevonden. De beslissingen die in latere jaren worden genomen omtrent de pensioenverplichting en de overeenkomst van geldlening zijn daarmee niet onverkort toe te schrijven aan handelingen die in Nederland zijn of worden verricht. De inspecteur miskent hiermee dat in de onderhavige jaren ook beslissingen zijn genomen over de pensioenverplichting en de overeenkomst van geldlening. De inspecteur heeft evenmin (een begin van) bewijs geleverd dat de tweede overeenkomst van geldlening in Nederland is aangegaan.

Dat de BV gebruik maakt van de diensten van een accountant en bankrelatie in Nederland maakt ook niet dat belanghebbende zijn leidinggevende taak in Nederland uitoefent. Daarvoor had de inspecteur meer moeten aandragen. Aangezien hij dat niet heeft gedaan, is hij niet geslaagd in het van hem gevraagde bewijs. Het voorgaande tezamen genomen, maakt dat het hoger beroep van de inspecteur in zoverre faalt. De inspecteur zal zich dus met succes op de fictie van artikel 7.5, lid 6, Wet IB 2001 moeten kunnen beroepen om te kunnen concluderen dat het door hem ingestelde hoger beroep slaagt.

Naar het oordeel van het hof is dat niet het geval. Belanghebbende heeft zich immers in 2000 uitgeschreven uit Nederland en ingeschreven op een adres in Portugal. Belanghebbende doet sindsdien aangifte als buitenlandse belastingplichtige. De aangiften IB bevatten geen aanknopingspunten dat belanghebbende sinds 2000 nog beschikt over een woning of bankrekening in Nederland. Verder verwijst het hof naar het door belanghebbende overgelegde pasje van het ‘Ministério das Finanças, Direcção-Geral dos impostos’ in Portugal. Op dat pasje staat vermeld ‘emitido em: 2005-03-03’ en ‘inscrição: 1999-12-16’. Uit dat pasje volgt dat het is uitgegeven op 3 maart 2005 en dat belanghebbende sinds 16 december 1999 staat ingeschreven in Portugal. Gelet op het voorgaande is het hof van oordeel dat belanghebbende sinds 2000 in Portugal woont. Verder heeft belanghebbende onweersproken gesteld dat hij in Portugal een kantoor aan huis heeft waar hij de werkzaamheden voor de BV verricht. Gelet hierop en op het onder 4.8. overwogene, is het hof van oordeel dat de werkelijke leiding van de BV in 2000 is verplaatst naar Portugal. Daarmee doet zich de situatie waarop artikel 7.5, lid 6, Wet IB 2001 het oog heeft niet voor en faalt het hoger beroep ook in zoverre.

Ten slotte heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat mogelijk de vestigingsplaatsfictie van artikel 4.35 Wet IB 2001 van toepassing is. Op grond van laatstgenoemd artikel wordt voor de toepassing van afdeling 4.6 Wet IB 20018.een lichaam waarvan de oprichting naar Nederlands recht heeft plaatsgevonden steeds geacht in Nederland te zijn gevestigd. Door de verwijzing naar hoofdstuk 4 Wet IB 2001 in artikel 7.5, lid 1, Wet IB 2001 is artikel 4.35 Wet IB 2001 mogelijk van toepassing volgens de inspecteur.

Het hof is van oordeel dat de vestigingsplaatsfictie van artikel 4.35 Wet IB 2001 niet van toepassing is. Dat artikel ziet namelijk op vervreemdingsvoordelen. De inspecteur stelt zich niet op het standpunt dat de werkelijke leiding van de BV in de onderhavige jaren is verplaatst. Van een vervreemdingsvoordeel is in de onderhavige jaren dan ook geen sprake.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

De griffier heft van de inspecteur een griffierecht van € 532, omdat het hof de uitspraak van de rechtbank bevestigt.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb. Belanghebbende heeft namelijk niet aannemelijk gemaakt dat hij voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gemaakt als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht.

Het hof:

De uitspraak is gedaan door L.B.M. Klein Tank, voorzitter, M.J.C. Pieterse en D.A. Hofland, in tegenwoordigheid van E.J.M. Bohnen, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 mei 2021 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.