Rb. Zeeland-West-Brabant, 15-12-2020, nr. BRE 19/5673

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Belanghebbende is piloot en heeft in 2016 gewerkt voor [vliegmaatschappij 1] als captain van passagiersvliegtuigen van het model Boeing 737-800.

[vliegmaatschappij 1] huurde belanghebbende in via een uitzendbureau voor vliegend personeel, [uitzendbureau] (hierna: [uitzendbureau] ).

De diensten van belanghebbende werden aan [uitzendbureau] ter beschikking gesteld door tussenkomst van naar Iers recht opgerichte vennootschappen. Van 1 januari 2016 tot 18 oktober 2016 gebeurde dit via [Ltd 1] (hierna: [Ltd 1] ) en van 19 oktober 2016 tot 18 april 2017 via [Ltd 2] (hierna: [Ltd 2] ). Van deze vennootschappen was belanghebbende aandeelhouder en samen met meerdere minderheidsaandeelhouders ook directeur.

In het (Engelstalige) contract dat [uitzendbureau] op 16 februari 2016 en belanghebbende op 17 februari 2016 heeft ondertekend is vermeld dat het om een overeenkomst tussen de volgende drie partijen gaat: [uitzendbureau] als “Contractor”, [Ltd 1] als “Service Company” en belanghebbende als “Company Representative”. Het contract is niet ondertekend door [Ltd 1] . Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat [Ltd 2] in 2016 een gelijkluidende overeenkomst heeft afgesloten met [uitzendbureau] .

In het contract wordt onder het kopje “Definitions”, voor zover hier van belang, aangegeven dat:

- de Company Representative de piloot is die door de Service Company wordt ingeschakeld zodat Service Company kan voldoen aan dit contract;

- met “Hirer” [vliegmaatschappij 1] . wordt bedoeld;

- met “Services” wordt bedoeld de verplichtingen van een piloot van een 737-800 vliegtuig.

Op grond van het in 2.4 genoemde contract heeft [Ltd 1] diverse verplichtingen richting de [uitzendbureau] en [vliegmaatschappij 1] . In het contract zijn onder andere de volgende zaken vastgelegd:

- [Ltd 1] mag tot vier weken voor de vlucht belanghebbende laten vervangen door iemand die wordt geaccepteerd door [uitzendbureau] en [vliegmaatschappij 1] ;

- [Ltd 1] is verantwoordelijk voor het afdragen van belastingen, sociale premies en andere bijdragen van overheidswege;

- wanneer [uitzendbureau] of [vliegmaatschappij 1] door een (lokale) overheid wordt aangesproken op voldoening hiervan, wordt dit op betalingen aan [Ltd 1] in mindering gebracht;

- [Ltd 1] moet [uitzendbureau] garanderen dat hij zich conformeert aan alle wetten, regelgevingen en andere verplichtingen die door (lokale) overheden worden opgelegd;

- [Ltd 1] moet [uitzendbureau] garanderen dat belanghebbende over alle licenties en trainingen beschikt die nodig zijn om het werk namens [Ltd 1] voor [vliegmaatschappij 1] te verrichten;

- [Ltd 1] moet garanderen dat belanghebbende opereert binnen de handleidingen en instructies van [vliegmaatschappij 1] ;

- er is overeengekomen dat [Ltd 1] en belanghebbende nooit worden aangemerkt als werknemers van [vliegmaatschappij 1] en/of [uitzendbureau] ;

- [vliegmaatschappij 1] verplicht zich tegenover [Ltd 1] en belanghebbende dat er te allen tijde voldoende dekking is voor beroepsaansprakelijkheid;

- [uitzendbureau] betaalt [Ltd 1] een bedrag per gepland blokuur, een en ander met inachtneming van bijlage 1;

- diensten zullen vier weken van te voren worden ingeroosterd en kenbaar gemaakt, maar kunnen indien nodig op de dag worden gewijzigd;

- [Ltd 1] machtigt [uitzendbureau] om van de beloning van belanghebbende bedragen in te houden die [Ltd 1] of belanghebbende aan [uitzendbureau] verschuldigd is voor bijvoorbeeld opleidingskosten.

In de bijbehorende Bijlage 1 zijn onder andere de volgende zaken vastgelegd:

- de betaling aan [Ltd 1] is gebaseerd op het werk verricht door belanghebbende per gewerkt blokuur, zijnde € 145 voor het werk als captain;

- de Out of base allowance bedraagt € 20 per volledig gepland blokuur en wordt alleen onder voorwaarden toegekend;

- de dienstroosterrichtlijnen.

In 2016 hebben [Ltd 1] en [Ltd 2] tezamen € 121.829,55 aan [uitzendbureau] in rekening gebracht aangeduid als Invoice value (hierna ook: het factuurbedrag).

Het totaal van de “Expenses” vermeld op de loonstroken over 2016 verstrekt door [Ltd 1] en [Ltd 2] aan belanghebbende bedraagt € 18.079,59.

Op de door [Ltd 2] verstrekte salarisstroken november en december 2016 aan belanghebbende is in totaal € 2.246,58 aan Employer Social Insurance en € 2.233,86 aan Employee Social Insurance vermeld.

In de aan belanghebbende gerichte brief van 26 februari 2016 vermeldt [uitzendbureau] dat [plaats 2] met ingang van 18 februari 2016 als zijn basis is toegewezen. Van 1 januari 2016 tot 18 februari 2016 was de basis van belanghebbende in Spanje gelegen. In januari 2016 verbleef belanghebbende in Londen voor zijn gezagvoerdersopleiding.

Tot de gedingstukken behoort één Invoice. Het gaat om een factuur van 14 juni 2016 van [Ltd 1] aan [uitzendbureau] over de dienstverlening door belanghebbende over de maand mei 2016. Het factuurbedrag van € 14.902,68 is als volgt opgebouwd:

104,42 vlieguren à € 145 € 15.140,90

Af: bankkosten € 5,00

Af: periodieke training € 469,89

Bij: Oobpay € 236,67

Totaal € 14.902,68

Het factuurbedrag is ook vermeld op de door [Ltd 1] verstrekte loonstrook van belanghebbende over juni 2016. Op die loonstrook is (vertaald uit het Engels) en vereenvoudigd weergegeven het volgende vermeld:

Factuurbedrag € 14.902,68

Af: (…) € 1.852,53

Af: kosten € 614,31

Brutosalaris € 12.435,84

Af: [inhoudingen] € 4.768,98

Nettosalaris € 7.666.86

Teruggave € 614.31

Netto te betalen € 8.281,17

Belanghebbende heeft vijf exemplaren van een “Expense form” overgelegd. Deze hebben alle betrekking op door belanghebbende in de maand januari 2016 gedeclareerde kosten. Op die formulieren is Aviation Team als “Payroll Manager” genoemd en bij “Expense to” is vermeld: [Ltd 3] , in [plaats 3] , Ierland. Deze vennootschap betreft de voorloper van [Ltd 1] , zo heeft belanghebbende ter zitting verklaard. De volgende uitgaven zijn op deze manier gedeclareerd:

Belanghebbende heeft over januari 2016 een factuur van Ziggo B.V. overgelegd met een totaalbedrag van € 96,77 en een rekening van Vodafone Libertel B.V. met een totaalbedrag van € 93.31.

Op de door [Ltd 1] aan belanghebbende verstrekte loonstrook over februari 2016 is vermeld dat de volgende kosten tot de volgende bedragen zijn vergoed:

Kilometers € 156,48

Verblijf € 2.178,08

Mobiele telefoon € 46,65 [rechtbank: dit bedrag is gelijk aan 50% van de

rekening van Vodafone Libertel B.V.]

Internet € 96,00

Totaal € 2.477,21

Op 23 april 2019 heeft belanghebbende de volgende verklaring opgemaakt (vertaald uit het Engels):

“Belanghebbende, als directeur van de Ltd’s, verklaart hierbij het volgende:

Belanghebbende was in zijn functie als werknemer van de Ltd’s bevoegd om overeenkomsten aan te gaan met dienstverleners zoals trainers, hotels, telefoonproviders enz. voor rekening van de Ltd’s voor dienstverlening door deze bedrijven aan de Ltd’s in het kader van de activiteiten van belanghebbende als piloot.

Er was overeengekomen dat de facturen voor deze diensten van de bedrijven zouden worden voorgeschoten door belanghebbende en nadien gedeclareerd.

Belanghebbende was naast zijn overeengekomen salaris niet bevoegd om een andere onkostenvergoeding te ontvangen en heeft die niet ontvangen.”

Belanghebbende heeft aangifte IB voor het jaar 2016 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 97.565, bestaande uit buitenlandse inkomsten uit tegenwoordige arbeid. Als naam van de werkgever is [vliegmaatschappij ltd] ingevuld.

De inspecteur heeft de aanslag IB 2016 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens verzamelinkomen van € 111.207, alsmede bij gelijktijdige beschikking belastingrente in rekening gebracht van € 1.704.

Het daartegen gerichte bezwaar heeft de inspecteur ongegrond verklaard.

In geschil is of de inspecteur het belastbare loon tot een te hoog bedrag heeft vastgesteld.

Belanghebbende bepleit uiteindelijk een belastbaar loon van € 92.901,49. De inspecteur heeft het belastbare loon uiteindelijk becijferd op € 116.862,85 en heeft daaraan de conclusie verbonden dat de aanslag te laag in plaats van te hoog is vastgesteld. De door partijen bepleite bedragen zijn als volgt opgebouwd:

Gelet op het voorgaande verschillen partijen met elkaar van mening over de volgende componenten:

In dit verband is voorts van belang dat partijen van mening verschillen welke vennootschap de werkgever van belanghebbende is. Volgens belanghebbende waren in 2016 [Ltd 1] en [Ltd 2] zijn werkgever; volgens de inspecteur was dat [uitzendbureau] danwel [vliegmaatschappij 1] , in ieder geval niet [Ltd 1] en [Ltd 2] .

De rechtbank stelt voorop dat zij uit de in 2.14 weergegeven loonstroken en het in

weergegeven standpunt van belanghebbende opmaakt dat de volgende systematiek wordt toegepast:

- de door belanghebbende gewerkte uren worden vermenigvuldigd tegen het uurtarief in rekening gebracht door de Ltd’s aan [uitzendbureau] en de Ltd’s keren dat op hun beurt weer aan belanghebbende uit, onder de noemer factuurbedrag (Invoice value);

- uitbetaalde bedragen aan kostenvergoedingen worden daarop in mindering gebracht en zijn (als aftrekpost) in aanmerking genomen bij het op de loonstroken vermelde brutosalaris (‘Gross Salary’);

- verhoogd met de vooruitbetaling van vakantiegeld resulteert dit in de door belanghebbende bepleite brutoloon (‘Total Salary’);

- dat salaris wordt onder inhouding van belastingen en premies aan belanghebbende uitbetaald verhoogd met het bedrag aan kostenvergoedingen dat in de berekening van de grondslag voor de belasting- en premieheffing in aftrek is gebracht op de vergoeding voor het aantal uren maal het uurtarief.

Dit komt er op neer dat belanghebbende voor zijn werkzaamheden niet beloond zou zijn op basis van uren maal uurtarief met daarbovenop een vergoeding van gemaakte kosten, maar dat zijn beloning inclusief kosten bestaat uit een bedrag gelijk aan uren maal uurtarief waarvan een deel gelijk aan het bedrag aan gemaakte kosten dan onbelast zou zijn en het restant als beloning voor de arbeid belastbaar zou zijn. Met andere woorden: dat zijn uurtarief een all-in vergoeding is waardoor de hoogte van z’n brutouurloon verschilt naarmate hij meer of minder kosten maakt.

Op belanghebbende, als de in dit verband meest gerede partij, rust de bewijslast om voldoende inzicht te verstrekken in de met zijn werkgever overeengekomen afspraken over zijn beloning. Dat hij een beloning is overeengekomen zoals hij bepleit kan op basis van de processtukken niet worden vastgesteld.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur het totaal van de Invoices terecht als basis genomen voor de berekening van het fiscale loon. Hierbij heeft de rechtbank het volgende in aanmerking genomen. Aannemelijk is dat de Ltd’s de kassiers van het loon van belanghebbende zijn en voor de toepassing van de Wet op de loonbelasting 1964 en de Wet inkomstenbelasting 2001 niet de werkgever van belanghebbende. Een eerste belangrijke aanwijzing dat de Ltd’s niet de werkgever in vorenbedoelde zin zijn, is dat uit de feiten en omstandigheden niet kan worden opgemaakt dat belanghebbende tot de Ltd’s in een gezagsverhouding staat. Verder is weliswaar contractueel vastgelegd dat belanghebbende zich mag laten vervangen, maar niet kan worden vastgesteld dat deze bepaling enige, laat staan voldoende, praktische betekenis heeft. Immers contractueel is ook vastgelegd (i) dat belanghebbende zich alleen mag laten vervangen door iemand die wordt geaccepteerd door zowel [uitzendbureau] als [vliegmaatschappij 1] en (ii) dat vervanging tot vier weken voor de vlucht mag terwijl diensten vier weken van te voren kenbaar worden gemaakt en indien nodig op de dag worden gewijzigd. Het is aannemelijk dat belanghebbende tot [vliegmaatschappij 1] in een gezagsverhouding staat. [vliegmaatschappij 1] draagt de kosten van de werkzaamheden alsmede de voordelen van de werkzaamheden van belanghebbende. De uit de werkzaamheden van belanghebbende voortvloeiende nadelen en risico’s komen voor rekening van [vliegmaatschappij 1] . De tussengeschoven vennootschappen tasten de aanwezigheid van een dienstbetrekking tussen belanghebbende en [vliegmaatschappij 1] niet aan. Aan een fictieve dienstbetrekking als uitzendkracht wordt niet toegekomen.

Kostenvergoedingen moeten vooraf worden overeengekomen. Belanghebbende is niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast aannemelijk te maken dat voorafgaand aan de toekenning van het loon afspraken met zijn werkgever in fiscale zin zijn gemaakt over het overeenkomen van een vergoeding voor vooraf geduide kosten. Evenmin is hij erin geslaagd aannemelijk te maken dat die vergoeding voldoet aan de voorwaarden om als onbelast te worden aangemerkt. Zelfs indien het gelijk aan belanghebbende zou zijn dat de Ltd’s voor de toepassing van de Wet op de loonbelasting 1964 en de Wet inkomstenbelasting 2001 zijn werkgevers zijn, blijkt niets van een tussen belanghebbende en de Ltd’s op voorhand vastgestelde en gespecificeerde kostenvergoedingsregeling. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat tijdens de sollicitatiegesprekken een brochure met algemene voorwaarden en een basisovereenkomst is verstrekt en dat daarbij onder andere de vergoedingsregeling is toegelicht. Het destijds aan belanghebbende verstrekte informatiepakket of een op het jaar 2016 betrekking hebbende vergoedingsregeling behoort niet tot de gedingstukken. De omstandigheid dat kosten die belanghebbende heeft gemaakt voor rekening zijn gekomen van de Ltd’s – en mogelijk uiteindelijk van [vliegmaatschappij 1] – is onvoldoende om daaraan de gevolgtrekking te kunnen verbinden dat sprake is van een op voorhand vastgestelde en gespecificeerde kostenvergoeding. Dit zegt namelijk niets over de fiscale kwalificatie van de uitbetaalde bedragen als kostenvergoeding en sluit niet uit dat het loonbetalingen betreffen.

Of belanghebbende recht heeft op aftrek van bedragen aan Employee Social Insurance die in november en december 2016 van hem zijn ingehouden, en zo ja tot welk bedrag, kan in het midden blijven. Ook al zou belanghebbende in zijn standpunt worden gevolgd dat voor 50% van de premie aftrek moet worden verleend op grond van het gelijkheidsbeginsel, dan nog zou dat niet tot vermindering van de aanslag leiden.

Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat de inspecteur een hetze voert omdat het hier om [vliegmaatschappij 1] gaat en de inspecteur alsmede piloten bij [vliegmaatschappij 2] of [vliegmaatschappij 3] kosten wel onbelast vergoed krijgen. Met de Ltd’s is de werkwijze volgens hem gelijk aan die wanneer het Randstad en [vliegmaatschappij 2] zou betreffen. Het dossier biedt geen aanknopingspunt dat in de zaak sprake zou zijn van een door de Belastingdienst gevoerde hetze tegen belanghebbende of de vennootschappen waarmee hij in het kader van zijn arbeidsrelatie overeenkomsten is aangegaan. Gesteld noch aannemelijk is dat de contractuele verhoudingen tussen Randstad en [vliegmaatschappij 2] vergelijkbaar zijn met die tussen belanghebbende, de Ltd’s, [uitzendbureau] en [vliegmaatschappij 1] . Ook indien een piloot via Randstad of een ander uitzendbureau bij [vliegmaatschappij 2] of [vliegmaatschappij 3] of een andere luchtvaartmaatschappij werkzaam is, is de piloot in dienst van de luchtvaartmaatschappij en niet van het uitzendbureau indien tussen de piloot en de luchtvaartmaatschappij de voorwaarden voor een echte dienstbetrekking zijn vervuld. En voor iedere werknemer en inhoudingsplichtige geldt als vereiste voor een onbelaste onkostenvergoeding dat deze voorafgaand moet zijn vastgesteld en gespecificeerd. Gesteld noch aannemelijk is geworden dat het bij de door belanghebbende genoemde werkgevers ontbreekt aan een zodanige kostenvergoedingsregeling. Overigens heeft belanghebbende ter zitting verklaard dat [vliegmaatschappij 2] een hotel voor de piloten regelt, zodat in zoverre de situatie niet vergelijkbaar is omdat het dan een verstrekking betreft en geen kostenvergoeding.

Gelet op het vorenstaande is het beroep gegrond ongegrond verklaard.

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

Deze uitspraak is op 15 december 2020 gedaan door mr. W.A.P. van Roij, rechter, in aanwezigheid van mr. L.M. de Leeuw van WeenenL. de Leeuw van Weenen, griffier. Als gevolg van maatregelen rondom het Corona-virus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak alsnog in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De rechter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,

5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.