HR, 06-12-2013, nr. 12/02449

HR, 06-12-2013, nr. 12/02449

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 06‑12‑2013

Inhoudsindicatie

Inkomstenbelasting. Art. 3.11 Wet IB 2001. Bosbouwvrijstelling van toepassing in geval van snoeien van bomen in een bos voor verkoop van snijgroen

Partij(en)

6 december 2013

nr. 12/02449

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 3 april 2012, nr. BK-11/00262, betreffende een aan [X1] te [Z] (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet.

1. Het geding in feitelijke instanties

Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd alsmede een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet, welke aanslagen, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur zijn gehandhaafd.

De Rechtbank te ’s-Gravenhage (nr. AWB 10/8083) heeft het tegen die uitspraken ingestelde beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de aanslagen verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat‑Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 6 maart 2013 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.

De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

3. Beoordeling van het middel

3.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1.

Belanghebbende exploiteert in vennootschappelijk verband met zijn zoon een tuindersbedrijf. De activiteiten van de vennootschap onder firma bestaan uit het kweken van planten in potten en uit het snoeien van bomen en struiken voor de verkoop van snijgroen.

3.1.2.

De hiervoor vermelde bomen en struiken staan reeds vele jaren in de volle grond en bevinden zich op een perceel grond gelegen in [Q] en op een perceel grond gelegen in [R]. Het opgaande hout wordt intact gehouden. De zijtakken worden gesnoeid en voor zover bruikbaar, als siertakken (snijgroen) verkocht, veelal op de veiling. Eventuele uitval van bomen en struiken door ziekte of anderszins wordt hersteld door middel van herbeplanting.

3.1.3.

Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2007 voor de winst behaald met de verkoop van snijgroen verzocht om toepassing van de vrijstelling voor het bosbedrijf van artikel 3.11 van de Wet IB 2001 (hierna: de bosbouwvrijstelling). De Inspecteur heeft toepassing van de bosbouwvrijstelling geweigerd.

3.2.

Voor het Hof was in geschil of belanghebbende voor de winst behaald met de verkoop van snijgroen recht heeft op toepassing van de bosbouwvrijstelling.

3.3.

Het Hof heeft geoordeeld dat voor toepassing van de bosbouwvrijstelling niet meer is vereist dan dat bij de exploitant van het bos het intact houden van het opgaand hout op de voorgrond staat, hetgeen in het algemeen kan worden aangenomen indien niet meer wordt gekapt dan een normaal bosbeheer meebrengt en het kappen zo nodig door herbeplanting wordt gevolgd. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat het snijden van zijtakken om reden van de verkoopopbrengst niet in strijd komt met de eis van instandhouding van de houtopstand.

Hiertegen keert zich het middel.

3.4.1

Het Hof is terecht ervan uitgegaan dat wil sprake zijn van een bosbedrijf in de in artikel 3.11, lid 1, van de Wet IB 2001 bedoelde zin, het intact houden van het opgaand hout op de voorgrond moet staan. Daarvan is sprake indien de plaats die het bos als bedrijfsmiddel inneemt in het ondernemingsvermogen van de desbetreffende ondernemer meebrengt dat het bos intact gelaten wordt. Anders dan het middel betoogt, is hierbij van geen belang aan welk bedrijfsproces van de onderneming het bos dienstbaar is.

3.4.2.

Het Hof heeft vastgesteld dat niet in geschil is dat in het onderhavige geval sprake is van een bos. Hiervan uitgaande en gelet op hetgeen hiervoor in 3.4.1 is overwogen geeft ’s Hofs oordeel dat het exploiteren van het bos door middel van het snijden en verkopen van zijtakken van bomen, waarbij de houtopstand in stand blijft, valt onder de vrijstelling geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. De vergelijking die het middel trekt met een boomkwekersbedrijf en een fruitteeltbedrijf gaat niet op aangezien dergelijke bedrijven zich op iets anders richten dan houtwinning uit een bos. Uit de omstandigheid dat blijkens de wetsgeschiedenis (zie de onderdelen 4.3 en 4.10 van de conclusie van de Advocaat‑Generaal) de wetgever een boomkwekersbedrijf en een fruitteeltbedrijf niet onder de bosbouwvrijstelling wenste te begrijpen, kan niet worden afgeleid dat de wetgever in algemene zin de door het middel bepleite beperkte toepassing van de vrijstelling voor ogen stond.

3.5.

Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat het middel faalt.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 12/02457 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht.

5. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie ongegrond,

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 1416, derhalve € 708,  voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 6 december 2013.

Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 466.

Beroepschrift 04‑07‑2012

Den Haag, [— 4 JUL 2012]

Kenmerk: DGB 2012-3203

Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 12/02449) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's‑Gravenhage van 3 april 2012, nr. 11/00262, inzake [X1] te [Z] betreffende de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringwet voor het jaar 2007.

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Naar aanleiding van uw brief van 23 mei 2012 heb ik de eer het volgende op te merken.

Als middel van cassatie draag ik voor:

Feiten

Belanghebbende en zijn zoon drijven een onderneming in firmaverband onder de naam ‘[A] VOF’. Het gaat om een kwekerij van snijgroen (coniferen). Het opgaande hout wordt intact gehouden. De zijtakken worden afgeknipt en als siertakken (snijgroen) verkocht, met name via de veiling. Herplant vindt plaats bij eventuele uitval van bomen door ziekte of anderszins.

Toelichting op het middel

Wetsgeschiedenis bosbouwvrijstelling

De Vakstudie Encyclopedie, Inkomstenbelasting, aantekening 1.4.1 bij artikel 3.11 Wet IB 2001, vermeldt over de achtergrond van de vrijstelling:

‘De vrijstelling beoogt een stimulans te zijn tot aanplant en instandhouding van bossen. Daarmee wordt tevens voorkomen het moeilijke vraagstuk van de bepaling van de jaarwinst bij bosbedrijf (in hoeverre moet het dikker worden van een boom in een jaar worden gerekend tot de winst van dat jaar; volgens HR 29 maart 1917, B. nr. 1672 en HR 5 maart 1919, B. nr. 2168, is de aangroel in het jaar van aangroei een opbrengst).’

De bosbouwvrijstelling is in 1926 geïntroduceerd in de Wet op de Inkomstenbelasting 1914 (artikel 9, letter e). De vrijstelling is destijds als volgt toegelicht:

‘De behandeling van het ontwerp door de Staten-Generaal heeft intusschen dit voordeel opgeleverd, dat gebleken is van een vrij algemeene instemming met de tijdens de behandeling naar voren gekomen gedachte, dat de aanwas van opgaand hout, indien daarvan belasting moest worden geheven, toch niet door de inkomstenbelasting diende te worden getroffen.

(…)

Die reden is het groot algemeen belang, dat er gelegen is in het bezit van een goeden boschstand. Veel betoog zal er van den ondergeteekende ten deze niet verwacht worden; herhaaldelijk is men, in en buiten de Staten-Generaal, met klem van redenen — onder welke die van ideëelen aard waarlijk niet de minst krachtige waren — voor het behoud van onze bosschen opgekomen. De ondergeteekende meent zich daarbij te moeten aansluiten.

(…)

Hoewel het begrip ‘boschbedrijf’ in ruimen zin dient teworden opgevat, zoodat daaronder wordt gerekend opgaand hout in het algemeen en dus bijv. ook eene wegbeplanting, moet van den anderen kant de opvatting niet zoo ruim zijn, dat daaronder ook zouden vallen zoogenaamde hakbosschen. Voor het buiten belasting laten van deze bosschen bestaat geen reden; het houden er van zal in vele gevallen een geheel normale bedrijfsuitoefening zijn, of anders vallen onder de in artikel 7 der wet genoemde handelingen en werkzaamheden. Bovendien spelen belangen van aesthetischen aard hier geen rol.

Voor zooveel noodig merkt de ondergeteekende op dat de vrijstelling niet omvat de winsten die met het boomkweekersbedrijf behaald worden.’

(Kamerstukken II 1925/26, 266, nr. 3, blz. 1–2)

De laatste hiervóór geciteerde alinea uit de memorie van toelichting over het buiten de vrijstelling vallen van winsten behaald met het boomkwekersbedrijf, leidde tot de volgende opmerking in het verslag:

‘Deze opmerking heeft der Commissie aanleiding gegeven tot het stellen van de vraag, of het begrip ‘boschbedrijf’, zooals dat voorkomt in artikel 1 van het wetsontwerp, ook omvat de exploitatie van een kweekerij, gelijk vele boschbezitters hebben, welke is bestemd voor het aankweeken van het benoodlgde voor het eigen boschbezit, doch welker voortbrengselen, voor zoover zij voor eigen gebruik niet noodig zlin, aan derden worden verkocht.

Naar het oordeel der Commissie behoort een kweekerij als de hierbedoelde niet als behoorende tot het ‘boschbedrijf’ in den zin van artikel 1 van het ontwerp te worden beschouwd. Zoolang zulk een kweekerij alleen voorziet in de eigen behoefte van den boschbezitter, is er geen bezwaar tegen, haar onder het genoemde artikel te doen vallen. Zoodra echter aan derden wordt verkocht, behooren de uitkomsten, uit zulk een kweekerij verkregen, als gewone bedrijfsinkomsten te worden belast.’

(Kamerstukken II 1925/26, 266, nr. 4)

Blijkens de nota naar aanleiding van het verslag was de Minister van Financiën het met dit oordeel van de Commissie eens (Kamerstukken II 1925/26, 266, nr. 5).

De zinsnede ‘met dien verstande dat de exploitatie van hakhout niet tot het bosbedrijf wordt gerekend’ is met ingang van 13 juli 1994 uit de wettekst verdwenen, welke wijziging aldus is toegelicht:

‘De exploitatie van hakhout is maatschappelijk zonder betekenis geworden. De huidige tekst van artikel 8, eerste lid, onderdeel a, kan derhalve worden ingekort.’

(Kamerstukken II 1992/93, 23 197, blz. 7)

Jurisprudentie

Het arrest HR 10 december 1947, B. 8426, betrof een houthandelaar die samen met een houtimporteur een dennenbos kocht en daarbij met name het oog had op het behalen van winst met de verkoop van hout. De Raad van Beroep Utrecht had met betrekking tot de geclaimde bosbouwvrijstelling geoordeeld:

‘dat de Raad, in aanmerking nemende, dat zoowel belanghebbende, als genoemde B den houthandel beoefenden, dat belanghebbende den aankoop van het Bosch met kapitaal uit zijn bedrijf van houthandelaar financierde en gelet op voormelde verkoopen en leveringen, welke (…), gezien den aard en den omvang daarvan, de grenzen van normaal bosbeheer verre overschreden, van oordeel is, dat bij belanghebbende, toen hij het Bosch aankocht, winstbejag voorzat en hij daarbij handelde in zijn hoedanigheid van houthandelaar, en dat in leder geval niet aannemelijk is gemaakt, dat opgemelde winsten door belanghebbende zijn genoten uit boschbedrijf (…), in welk laatste geval het intact houden van het bosch op den voorgrond zou hebben moeten staan (…).’

Uw Raad overwoog:

‘(…) dat de raad van beroep, vaststellende dat bij belanghebbende niet op den voorgrond heeft gestaan het intacthouden van het bos, terecht daaruit de gevolgtrekking heeft gemaakt dat hier van een bosbedrijf niet sprake was; dat toch, blijkens de Memorie van Toelichting tot de Wet van 28 Juni 1926 (Stbl. no. 228), waarbij in de Wet op de Inkomstenbelasting 1914 werd ingevoegd art. 9, letter e — waaraan art. 22 I. B. '41 is ontleend — de wetgever de onderwerpelijke regeling in het leven heeft geroepen wegens het groot algemeen belang dat in het bezit van een goeden bosstand gelegen is.’

Oordeel van het Hof

Het onderhavige geschil betreft de uitleg van het criterium van het ‘op de voorgrond staan van het intact houden van het bos’ (de zogenoemde ‘instandhoudingseis’). Niet in geschil is dat belanghebbendes coniferen als zodanig als een bos kunnen worden aangemerkt in de zin van de bosbouwvrijstelling.

Het Hof heeft geoordeeld dat in het algemeen kan worden aangenomen dat het intact houden van het bos bij de exploitant op de voorgrond staat, indien niet meer wordt gekapt dan een normaal bosbeheer meebrengt en het kappen zo nodig door herbeplanting wordt gevolgd. Volgens het Hof komt het snijden van zijtakken met het oog op de verkoopopbrengst niet in strijd met de instandhoudingseis en oefent belanghebbende, nu niet in geschil is dat de bomen in stand worden gehouden, het bosbedrijf uit.

Naar mijn mening is echter de door het Hof geformuleerde algemene regel ter invulling van de instandhoudingseis te ruim. Het niet meer kappen dan een normaal bosbeheer meebrengt, houdt immers nog niet in dat het intact houden van het bos bij de exploitant op de voorgrond staat. Indien het Hof wel mocht zijn uitgegaan van een juiste rechtsopvatting, is mijns inziens in het licht van de feiten van het onderhavige geval onbegrijpelijk dat het Hof in casu geen aanleiding heeft gevonden voor het maken van een uitzondering op de door hem geformuleerde algemene aanname. Belanghebbendes bedrijfsproces is gericht op het snijden en verkopen van de takken van de coniferen, zodat sprake is van werkzaamheden in het kader van het snijgroenbedrijf. Het in stand houden van de bomen staat bij die exploitatie niet op de voorgrond, maar is slechts een middel ter realisering van het ondernemingsdoel. Dat doel is de op winst gerichte pluk en verkoop van de vruchten in overdrachtelijke zin van de bomen, te weten het snijgroen. Nu het intact houden van het opstaande hout aldus niet op de voorgrond staat, is plaats voor een uitzondering op de algemene aanname van het Hof. Hier kan mijns inziens een parallel worden getrokken met de ‘geheel normale bedrijfsvoering’ waarvoor de wetgever in 1926 een uitzondering maakte, namelijk voor ‘hakhout’.

Die uitzondering is alleen komen te vervallen omdat de wetgever meende dat commerciële exploitatie in de praktijk niet meer plaatsvond. Ook zie ik een parallel met het boomkwekersbedrijf, waarvoor de vrijstelling nadrukkelijk niet is bedoeld.

Tot slot merk ik op dat er in het licht van de bosbouwvrijstelling een grote mate van overeenkomst bestaat tussen belanghebbendes snijgroenbedrijf en het fruitteeltbedrijf, waarbij evenzeer niet het in stand houden van het bos op de voorgrond staat doch de op winst gerichte pluk en verkoop van de (in dat geval letterlijke) vruchten van de bomen. In de praktijk bestaat tot nog toe geen verschil van mening omtrent het niet van toepassing zijn van de bosbouwvrijstelling op fruittelers. Het lijdt mijns inziens geen twijfel dat de wetgever met de bosbouwvrijstelling niet het oog kan hebben gehad op het onbelast blijven van de winsten van fruittelers en snijgroenkwekers.

Mijns inziens heeft de Rechtbank dan ook terecht geoordeeld dat in belanghebbendes bedrijf de verkoop van het snijgroen op de voorgrond staat en niet de instandhouding van de bomen, en heeft zij daaraan met juistheid de gevolgtrekking verbonden dat de bosbouwvrijstelling niet van toepassing is.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze,

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,

loco

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.